16第五章 衍生金融工具会计

1第五章衍生金融工具会计核心知识点：衍生金融工具的会计确认、计量原理套期会计的基本内容第一节金融工具概述第二节金融工具会计的基本问题第三节衍生金融工具用于套期保值的会计处理2第一节金融工具概述金融工具、金融资产、金融负债、权益工具含义基本金融工具、衍生金融工具比较衍生金融工具的常见种类一、金融工具的内容二、金融工具的分类主要知识点3（一）金融工具形成一个企业的金融资产并形成另一个企业的金融负债或权益工具的合同。一、金融工具的内容CAS22：关键词：金融资产金融负债权益工具投资方投资方发行方发行方合同债券股票高级财务会计课程组4（二）金融资产、金融负债、权益工具指企业的下列资产：•现金；•持有的其他单位的权益工具；•从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；•在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利；•将来需用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生金融工具合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；•将来需用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生金融工具合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具合同权利除外。金融资产合约未来收取现金或其他金融资产的现时权利不属于金融资产：存货、固定资产、租入资产、无形资产、预付费用不被视为金融工具：经营租赁合同焦点:高级财务会计课程组5（二）金融资产、金融负债、权益工具指企业的下列负债：•向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；•在潜在不利的条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；•将来需用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生金融工具合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；•将来需用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生金融工具合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具合同义务除外。金融负债企业是否形成支付现金或其他金融资产、金融负债或自身权益工具的合同义务，是判断金融负债与非金融负债的标志因政府的法定要求而征收的所得税等非合同性的负债，是否属于金融负债？焦点:引申6（二）金融资产、金融负债、权益工具定义：指证明在扣除所有负债后的企业资产中拥有剩余利益的合同权益工具举例：不可回售的普通股、优先股（不包括可赎回优先股）、企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等高级财务会计课程组7三、金融工具的分类即传统的金融工具，基本上已构成传统财务报表项目（一）基本金融工具亦称衍生金融产品、派生金融产品或衍生品等，是相对于基本金融工具而言的金融工具。衍生金融工具衍生金融工具是同时具有以下三个特征的金融工具：其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格或利率指数、信用等级或信用指数或其他变量的变动而变动；不要求初始净投资，或要求的初始净投资小于预期对市场因素变化有类似反应的其他类型合同所要求的初始净投资；在未来某一日期进行结算。CAS198[例1]合同1：ABC公司与XYZ公司签订了一项按1亿元名义本金确定的利率互换合同，该合同要求ABC公司按8%的固定利率向XYZ公司支付利息，XYZ公司按3个月期的伦敦银行同业拆借利率（按季调整）的变动金额向ABC公司支付利息，双方并不交换名义本金。上述合同是否属于衍生金融工具？判断：合同2：ABC公司与XYZ公司签订了一项远期合约，约定一年后按每股55元的价格购入现行市价为每股50元的T股票100万股，ABC公司在合同开始时按约定预付5000万元。9（二）衍生金融工具1.概念界定2.特点3.功用4.风险5.分类105、衍生金融工具的分类按据以衍生的基本金融工具及应用领域不同划分股票衍生工具外汇衍生工具利率衍生工具按风险与收益对称与否划分风险与收益对称的衍生工具（远期式）风险与收益不对称的衍生工具（期权式）按交易方式不同划分场内交易衍生工具场外交易衍生工具按交易方式和特点划分金融远期金融期货金融期权金融互换11第二节金融工具会计的基本问题金融资产、金融负债的初始确认与计量金融资产、金融负债的后续计量金融资产、金融负债的终止确认一、基本业务的确认与计量二、几个难点业务的确认与计量三、金融工具的信息披露主要知识点12一、基本业务的确认与计量（一）金融资产、金融负债的初始确认与计量（二）金融资产、金融负债的后续计量（三）金融资产、金融负债的终止确认（四）权益工具的确认与计量13（一）金融资产、金融负债的初始的确认与计量确认时点企业成为金融工具合同的一方时，确认一项金融资产或金融负债。确认与计量规范类别初始计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债公允价值(交易费用计入损益)持有至到期投资公允价值贷款及应收款项公允价值可供出售金融资产公允价值其他金融负债公允价值高级财务会计课程组14（二）金融资产、金融负债的后续计量金融资产、金融负债的后计量模式比较类别后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债公允价值(公允价值变动计入损益)持有至到期投资摊余成本(实际利率法)贷款及应收款项摊余成本(实际利率法)可供出售金融资产公允价值(公允价值变动计入权益)其他金融负债摊余成本(实际利率法)15（二）金融资产、金融负债的后续计量金融资产减值减值的判断需要确认减值的金融资产范围具体会计处理（三）金融资产与金融负债的终止确认收取该金融资产现金流量的合同权利终止；该金融资产已经转移，且符合《企业会计准则第23号——金融资产转移》规定的金融资产终止确认条件。将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销终止确认与金融资产转移条件比较定义金融资产的终止确认终止确认条件：金融负债的现时义务全部或部分已解除。现时义务已解除的几种特殊情况：将用于偿付金融负债的资产转入某机构或设立信托，偿付债务的现时义务仍然存在，不应终止确认该金融负债，也不能终止确认转出的资产。根据协议，承担新金融负债替换现存金融负债的，且新、旧负债的合同条款实质上不同，应当终止确认现存金融负债，同时确认新的金融负债。回购部分金融负债的，应当在回购日按照继续确认部分和终止确认部分的相对公允价值，将该金融负债整体的账面价值进行分配；分配给终止确认部分的账面价值与支付的对价之间的差额，计入当期损益。按照新的合同条款，金融负债未来现金流量现值与原金融负债的剩余期间现金流量现值之间的差异至少相差10%。有关现值的计算均采用原金融负债的实际利率。（三）金融资产与金融负债的终止确认金融负债的终止确认18（四）权益工具的确认与计量发行权益工具企业发行权益工具时，按所收到的对价扣除交易费用后，确认为股本（或实收资本）、股本溢价（或资本溢价）。企业自身权益工具经初始确认后，不确认公允价值变动。回购、注销、出售权益工具对权益工具持有方的各种分配回购自身权益工具时，按支付的对价和交易费用，减少所有者权益。回购、出售或注销自身权益工具，均不应当确认利得或损失。回购的股份尚未注销或转让的，按库存股管理，库存股的计量采用成本法。对权益工具持有方的各种分配（股票股利除外），减少所有者权益。19二、几个难点业务的确认与计量（一）金融资产转移（二）金融负债与权益工具的划分（三）嵌入衍生工具（一）金融资产转移（Transferoffinancialassets）1金融资产转移概述2金融资产转移中的终止确认3金融资产转移中的继续确认4金融资产转移中的继续涉入1。金融资产转移概述（1）定义：（持有方）B（转出方）金融资产A(发行方)C（转入方）转移B取得金融资产金融资产转移，是指企业(转出方)将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方(转入方)。——既包括单项金融资产，也包括一组类似的金融资产；——既包括单项金融资产(或一组类似金融资产)的一部分，也包括单项金融资产(或一组类似金融资产)整体。这里的金融资产部分转移整体转移情形1：将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如：将一组类似贷款的应收利息转移；情形2：将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如：将一组类似贷款的本金和应收利息合计的90%转移；情形3：将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移，如：将一组类似贷款的应收利息的90%转移；转移的形式将收取金融资产现金流量的权利转移给另一方两种形式将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务如：资产证券化如：票据贴现过手协议金融资产转移的例子——资产证券化借款人甲商业银行特定目的信托投资方贷款转移信贷资产发行证券支付价款资金交割代为收款交付现金投资回报循环1循环2（2）相关会计问题金融资产转移转移了几乎所有的风险与报酬保留了几乎所有的风险与报酬未转移也未保留几乎所有的风险与报酬终止确认继续确认终止确认放弃控制保留控制继续涉入2。金融资产转移中的终止确认（1）金融资产终止确认的条件（2）金融资产转移中的终止确认的条件（3）金融资产转移中的终止确认时的计量（1）金融资产终止确认的条件收回应收账款出售股票投资收回到期票据款收取该金融资产现金流量的合同权利终止符合与金融资产转移有关的终止确认条件例如不附任何追索权方式出售应收账款附回购协议的金融资产出售，回购价为回购时该资产的公允价值附重大价外看跌期权的金融资产出售（持权者：购入方）附重大价外看涨期权的金融资产出售（持权者：出售方）条件1：企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给转人方…………（2）金融资产转移中的终止确认的条件条件2：企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融资产的控制权。保留了部分“风险和报酬”如何判断判断是否放弃对转移资产的控制，重点关注：转入方出售该资产的实际能力——整体出售给无关联方关系的第三方、且转出方没有额外条件加以限制三个关注判断能否整体出售给第三方，还应关注：该资产是否存在活跃市场判断是否没有额外条件限制出售，主要关注：是否存在于出售相关的约束性条款（2）金融资产转移中的终止确认的条件将下列两项金额的差额计人当期损益：所转移金融资产的账面价值；因转移而收到的对价与原直接计人所有者权益的公允价值变动累计额之和具体计算公式如下：金融资产因转移所转移原直接计入所有者整体转移＝收到的－金融资产±权益的公允价值变动形成损益对价账面价值累计利得(或损失)因转移因转移交新获得金因转移获得新承担金因转移承担收到的＝易实际收+融资产的+服务资产的－融负债的－服务负债的对价到的价款公允价值公允价值公允价值公允价值（2）金融资产转移中的终止确认时的计量——整体转移时金融资产终止确原直接计入所有者权益的公终止确认部分转移＝认部分±允价值变动累计利得(或损失)－部分的形成损益的对价中的对应终止确认部分的金额账面价值终止确认所转移金融终止确认部分的公允价值部分的=资产整体的×账面价值账面价值终止确认部分未终止确认部分的公允价值的公允价值+类似资产或有关交易的最近实际交易价格所转移金融资产整体的公允价值扣除终止确认部分的对价所转移金融资产整体的账面价值扣除终止确认部分的对价（2）金融资产转移中的终止确认时的计量——部分转移时贷：有关金融资产[被转移金融资产或终止确认部分的账面价值]A*累计损失则贷记本科目**不同的金融资产，相关的转移损益计入不同科目***F=[A+（B-C）]–D±E借：有关金融资产[转移交易中实际收到的价款]B有关金融资产[转移交易中新获得资产的公允价值]C贷：有关金融负债[转移交易中新承担负债的公允价值]D资本公积*[原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得]E投资收益、营业外收入等**[转移的损益]F***账务处理参考思路例2：终止确认——整体转移资料：•20X8年1月20日，甲商业银行与乙金融资产管理公司签订协议，甲商业银行将其划分为次级类、可疑类和损失类的贷款共100笔打包出售给乙资产管理公司，该批贷款总金额为8000万元，原已计提减值准备为1200万元，双方协议转让价为6000万元，转让后甲银行不再保留任何权利和义务。•