会计史-第5章-秦汉时期

第五章中国封建制时代的会计„第一节春秋战国时期„第二节秦汉时期„第三节魏晋南北朝及隋代„第四节唐宋时期„第五节元、明、清三朝„公元前221年，秦王统一了中国，建立了统一的封建专制主义的中央集权国家。„秦朝的存在仅十五年，但秦始皇做了一些改革：„统一文字；统一币制；统一度量衡；沟通南北经济……一、秦朝的财计组织与制度„1、中央财计组织„国家的政治、经济及军事权力由皇帝独揽。„皇帝之下有丞相、御史大夫和太尉。俗称三公。„丞相又有左右之分，辅佐皇帝处理国务大政，其中王朝的财政经济事务亦由其总理。可见丞相的职权与西周时的大宰类似。„御史大夫掌管国家的政治经济监察之权，并辅助丞相处理政事。其监察权力包括对国家财政经济收支的监察权力，每年中央各有关部门及地方各郡、县向上呈递的会计报告，其副本就由御史大夫掌握，以作为进行经济监察的依据。与以往宰夫的权力相比，御史大夫的权力要大，要广泛得多，而且从中央到地方都设置有监察官，已初步形成了一个监察系统。这是秦代在财计管理及职官设置上的一个进步。„御史大夫一方面兼为丞相之辅，在政务上与丞相有着密切的关系，另一方面，又担负监察的责任，故两种职掌之间存在着相互制约的关系。一个总理国务，一个行使监察，这种权力上的分割完全是出于封建专制主义的中央集权需要。„当时曾任命张苍为柱下史，掌管天下文书计籍。„可见秦王对这种官职的重视程度。张苍传„张苍是一个颇具传奇色彩的著名丞相。„丞相张苍是阳武（今河南省原阳县东南）人，他非常喜欢图书、乐律及历法。在秦朝时，他曾担任过御史，掌管宫中的各种文书档案。后来因为犯罪，便逃回家了。刘邦起事后，张苍就以宾客的身份跟随刘邦攻打南阳。后来张苍犯了斩首之罪。行刑时，他脱下衣服，伏在刑具上。他的身体又高又大，同时还有一身如同葫芦肉一样肥硕白皙的皮肤。这时，凑巧被王陵看见，他惊叹张苍是个美男子，就向刘邦说情，赦免了张苍的死罪。张苍后来一直跟随刘邦征战，汉初因功被封为北平侯。多年之后，张苍虽身居高位，仍不忘王陵的救命之恩，他把王陵当做父亲一般侍奉。王陵死后，张苍已经是丞相了，但是每逢休假，他总是先拜见王陵夫人，献上美食之后，才敢回家。张苍传„张苍对完善汉代的上计制度做出了重要贡献。由于张苍精通算术、会计，知晓天下经济文书计籍的奥秘，又是一位善于从事经济监督工作的能人，因而被任命为计相，成为主管全国上计事务的昀高官吏。„张苍不但花费大量的时间和精力专门审阅全国各地呈报上来的有关人户、田地的增减、财物、赋税的出入等方面的上计报告，还将审理结果呈报皇帝批阅。在任上又对上计制度作了一些重大改革，制定和完善了《上计律》，至此审计的查帐、查询和比较分析等基本方法在上计制度中初步具备。„丞相以下的财计主管部门分别设有两套班子：„一为治粟内史，具体掌管国家的财政经济，如租税等各项收入，国费等财政开支，均归其筹划和控制。„一为少府，掌管皇室财政，如山海池泽和官办手工业等收入，以及皇室的各项开支。„这说明秦朝将国家财政与皇室财政分开管理，各有组织、各有核算，这也是秦代首创，比起以往也是一个显著的进步。„治粟内史下设太仓令，分管粮、物的仓库管理；大内机构中的所属官员具体主管财物收支；“计”则具体主管会计核算。这种官叫“计”，与现在的会计只有一字之差。„少府以下也相应设有管理仓库、掌握财物收支以及会计核算的官员，分工理事。„在御史大夫以下设有御史中丞、侍御等官，从事助理监察工作。„2.地方财计组织。„秦代实行郡县制。郡守为一郡之长，主管财政，负上计之责。县令负责一县上计。基层会计人员为“计”。„每年郡县两级都须通过递交“上计”报告的方式，将财政收入上交情况及地方财政收支情况向中央呈送公文，接受中央财计与监察部门的审查。秦朝的财计官制二、财计制度„1975年12月，湖北省云梦县睡虎地秦墓竹简的发掘，为我们了解秦代的经济法制提供了确凿的证据。根据其中有关经济法规的记载，其基本内容归纳如下：„1、有关会计核算方面的法规。有四方面的要求：„一是规定会计必须按照皇朝的要求正确处理经济收支事项，认真审查经济事项，并要求做到账实相符，否则就要按照法律的有关条文进行惩罚。„二是要求会计必须廉洁奉公，不作违法乱纪之事。„三是要求会计官员对于会计籍书的记载必须准确无误，如果造成经济上的差错损失，要根据差错损失情况，进行赔偿惩罚。„四是要求会计在计算上要准确无误。„从睡虎地秦简可见，秦朝统治者已进一步认识到，要保证会计核算的真实、准确无误，还必须要注意度量衡器具的准确无误，因而秦律中对度量衡器具的要求不亚于对会计核算的要求。„对各种器具的误差幅度也作了具体规定，如一钧误差在四两以上（即百分之一点三三），其罚款的数额是因误差造成损失数额的数十倍甚至百倍以下。秦朝对经济计量要求之严可想而知。„2、有关经济责任交接方面的法规„粮食仓库的管理官员，在免职离任之时，新任官员及主管会计人员，必须清查会计籍书，并校核实物，如发现问题或产生疑问，要向县一级有关官员报告。县一级官员接到报告后，须派人进行复查，并根据复查结果，区别不同情况进行处理。„若发生盈余，须将盈余之数补记入会计籍书，若发生亏欠，便根据有关经济法制的规定进行处理。„这是一种分级审核的移交制度。„这种经济移交制度已比较完备，反映了秦代的经济管理水平和会计核算水平。„3、有关财物损失损耗处理的法规„仓中的粮食因储存保管不善，造成了大批量的损失损耗，除其他处罚之外，还要按损失数量进行赔偿。如果在损耗的数量中，尚有部分可以采取办法加以补救，则按实际损失的数量进行赔偿。会计人员在进行处理时，也应根据不同的情况区别对待，并在会计籍书上进行正确的调整。„显然在秦代，人们在处理财产损失、损耗事故时，已能够区分责任性事故和非责任性事故，并规定有不同的处理方法，前者从重，后者从轻。„4、关于财物出入管理的法规„从秦简所载律文的内容分析可见，秦代官厅的财物出入，不仅有了比较严格的手续制度，而且对于相当一部分财物的支出，还比较详细地制定了开支标准，或限定了领用数额。„如钱币出入的手续制度，官府收的钱币，必须按“千钱一畚”的规定进行存放，并加盖主管官员的印章封存，不满一千钱的也要在加印后进行封存。出钱之时，必须得到主管官员批准，否则不得加以开支。„对实物的出入也有同样严格的要求。„这一经济法规既明确了仓管问题，又明确了对库存物资的核算问题，初步把管理和核算结合起来。„财物的分仓及储存都考虑到了会计核算问题。各级主管官员加印，会计人员签字，以及加盖官印封仓储存，这些又明确了各自的经济责任。„库存财物是国家财政经济收支的要害，它既是会计核算的重点，又是经济管理的重点，秦朝的仓管办法已表明了这一点。„在经济管理和会计核算中强调建立严格的手续制度，这是管理工作的一个重要方面。„与此同时，根据经济管理的具体要求，对某些支出项目限定开支数额，并在有关经济制度中加以明确，这又是加强经济管理的另一个重要方面。„秦朝统治者不仅规定了一些主要费用项目的开支标准，而且把这些规定的经济标准，书写在国家的法律条文中，以保证这些经济标准的贯彻执行。„如关于囚徒的衣衫领用，限定了领发衣服的时间，又按人打发，限定了衣服的质量，不仅区分大、中、小三种不同的规格，限定了麻的数量，而且还折合成金额加以核算。„值得注意的是，当时在官办手工业生产中，已经有了一种生产定额指标的规定。„秦简《工人程》中所讲的“人程”就是指的这种生产定额标准。人程就是指生产中所需要的人数和时间。„新工初参加生产时，第一年只要求达到正常生产定额的一半，到第二年就要求同老工一样执行正常生产定额了，如果新工能提前成学，在头年就能达到生产定额规定的标准，经上报就可以得到赏赐，但对于那些到期还不能学成的新工，也要呈报上级机关掌握。„各工生产定额具体规定多少，没有记载，但从这些资料可以看出，秦人已初步懂得运用定额管理的办法了，并且这种定额还是通过会计核算得以贯彻执行的。„秦始皇统一中国后，还继承和发展了战国时普遍实行的“上计”制度。„但秦王朝对于“上计”的规定要比战国时期要明确具体。如秦简《仓律》记载，年终要将粮食支出情况，连同岁会报告一起书面上报。《金布律》中规定，衣物支出情况，随同年度财计报告一起向上呈报。„秦以十月为岁首，故规定各郡、县及各部门“上计”的日子在九、十月间。„秦制，中央主持上计的官员，是前面所讲到的柱下史。柱下史代替皇帝审阅各郡县、各部门呈送的有关户口、垦田及钱谷入出方面的“上计”报告，昀后将审理结果报告给皇帝，以决定惩罚。„御史大夫行使监察之权，对上计工作进行审理，可以讲是秦的首创。后世的审计机构，及审计之制大体上在秦制的基础上发展起来的。二、秦代的会计方法„1、会计籍书的设置与分类„秦时将会计籍书多称为“籍”或“籍书”，各级会计部门依据收入项目设置会计籍书，在基层部门，对于财物的征收，按收入项目、缴纳对象以及财物品种设置分别会计籍书。„物资征收之后如期上调指定的太仓，太仓的会计部门对这些财物又设置相应的分项籍书进行核算。„凡各级官府机构所征收的钱币统一上缴大内，在大内设置钱籍，详考钱币的出入。钱籍中又按黄金和钱币分户记录。„钱籍由少内掌管，出入均以印鉴为凭，其性质已类似于现在的现金日记账。„秦代时的经济凭证有多种称呼，一般叫做“券”、“书”，另外还叫做“符券”、“致”以及“参办券”等。„那时候，专门用于缴纳财物的凭证叫做“参办券”，根据书写的内容可以一剖为三。„券上一般书写有财物的缴纳日期、财物名称、数量、单位、缴纳人以及盖有主管官员的印鉴等。木券在财物验收之后一剖为三，一般上缴财物者持有一份，作为财物缴纳完毕的依据；收受机构留存一份，作为登记会计籍书的凭据；这种券还可能要转报一份给上一级主管部门进行审核。„秦代在会计凭证运用方面所取得的进步，可以概括为以下三点：„一则秦朝统治者从经济法制上赋予当时的主要经济凭证，以法律上的证明效力，并通过对会计凭证的事前审核和事后检查，达到控制经济的目的；二则，秦代的主要会计凭证，已名符其实地成为登记会计籍书的书面证明文件。同时，它按照经济环节及经济管理的需要，划分凭证的“联”次，规定凭证的传递手续，已能够较好地发挥会计凭证在经济管理中的作用；三则，会计凭证作为经济活动当事人承担经济责任的书面证明作用，也比以前要明确，这种作用已开始深入到一些比较细小的环节。„2、会计籍书的登记方法„从秦代起，正式进入到我国记账方法的定式简明记录时期。„比较固定划一的会计记录格式，取代了文字叙述式的、烦琐不一的会计记录方法。„秦代已初步展现了我国官厅会计所运用的“入出会计记录法”的成年形态。„这时“入”、“出”作为会计记录符号，已得到普遍使用。„这对会计记录符号在会计记录中居于固定的位置，是这个时期会计记录方法进步的重要标志。„到了秦代，定式简明会计记录的眉目进一步清晰，并开始在全国范围内成为比较统一运用的方法。„定式简明会计记录法有如下特点：„其一，直入直出（或直收直付）的单一会计记录法。每一经济事项的发生，都有其来龙去脉，都存在着相互联系、相互制约的两个方面。但单式会计记录法仅反映每笔经济事项的一个主要方面，而不同时反映这笔经济事项的另一个方面。„其二，在会计籍书上采取序时流水式的登记方法。基于单式会计记录法的第一个特点，决定了这种方法必然是按照经济事项发生时间的先后，依次在会计籍书上登记。„其三，会计籍书之间彼此独立，缺乏有机统一的联系。有简要的、按人的主观意志或经济事物的自然属性分类设置的会计籍书，而无科学的、系统的会计籍书体系。„其四，在会计籍书中所进行的分项核算，系以按部门、单位（或人名）的分项为主，另兼有物名项目的设置。„3、会计计量单位„秦代币制的统一，使货币度量在会计核算中的运用迈出了关键的一步。„当时虽然田租、刍稿之征全部为实物，但口赋的一部分，盐铁收入及商业收入则全部是以货币为计量单位进行核算的。„4、财物盘点方法„那时对库存财物的盘点也受到重视，有了定期盘点和临时盘点的规定。„定期盘点主要是年终盘点；临时盘点主要是新旧官员交接时的实地盘点，将盘查后的实数移交新任官员，以明确经济责任。„当时所采取的盘