与治理层的沟通审计准则培训（PDF34页）

•中国注册会计师审计准则第1151号——与治理层的沟通张革2018年7月1一、背景二、准则结构三、修订涉及的主要条文四、监管机构反映的问题2•一、修订背景•主要是第1504号准则要求在审计报告中沟通关键审计事项3二、准则结构第一章总则第一条——第八条第二章定义第九条——第十条第三章目标第十一条第四章要求第十二条——第二十三条ü第一节沟通的对象ü第二节沟通的事项ü第三节沟通的过程ü第四节审计工作底稿4三、修订涉及的主要条文56准则涉及范围第八条涉及1142号准则第十五条指南9第十六条指南13、16第十七条指南19、20、23、24、25、27，附录第二十条指南46第二十二条指南48第八条法律法规可能限制注册会计师就某些事项与治理层沟通。例如，法律法规可能明确禁止某些沟通或其他行为，以避免妨碍有关机关调查实际发生的或涉嫌的非法行为。在某些情形下，注册会计师的保密义务与沟通义务之间的潜在冲突可能十分复杂，此时注册会计师可以考虑获取法律咨询意见。7Ø与第1142号准则相关Ø国际准则制定机构NOCLAR项目“财务报表审计中对法律法规的考虑”Ø内地相关准则已立项修改8第十五条注册会计师应当与治理层沟通注册会计师与财务报表审计相关的责任，包括：（一）注册会计师负责对管理层在治理层监督下编制的财务报表形成和发表意见；（二）财务报表审计并不减轻管理层或治理层的责任。9指南9（部分新增）•注册会计师与财务报表审计相关的责任通常包含在审计业务约定书或记录审计业务约定条款的其他适当形式的书面协议中。法律法规或被审计单位的治理结构可能要求治理层与注册会计师就业务约定条款达成一致意见。当实际情况并非如此时，向治理层提供审计业务约定书或其他适当形式的书面协议的副本，可能是与其就下列相关事项进行沟通的适当方式：•（1）注册会计师按照审计准则执行审计工作的责任，主要集中在对财务报表发表意见上。审计准则要求沟通的事项包括财务报表审计中发现的、与治理层对财务报告过程的监督有关的重大事项；•（2）审计准则并不要求注册会计师设计程序来识别与治理层沟通的补充事项；•（3）当《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》适用时，注册会计师确定并在审计报告中沟通关键审计事项的责任；•（4）注册会计师依据法律法规的规定、与被审计单位的协议或适用于该业务的其他规定，承担沟通特定事项的责任（如适用）。10第十六条注册会计师应当与治理层沟通计划的审计范围和时间安排的总体情况，包括识别出的特别风险。（部分新增）11指南13（部分新增）•沟通的事项可能包括：•（1）注册会计师计划如何应对由于舞弊或错误导致的特别风险；•（2）注册会计师计划如何应对重大错报风险评估水平较高的领域；（3）注册会计师对与审计相关的内部控制采取的方案；（4）在审计中对重要性概念的运用；（5）实施计划的审计程序或评价审计结果需要的专门技术或知识的性质及程度，包括利用注册会计师的专家的工作；（6）当《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》适用时，注册会计师对于哪些事项可能需要重点关注因而可能构成关键审计事项所作的初步判断。12指南16（新增）在与治理层就计划的审计范围和时间安排进行沟通时，尤其是在治理层部分或全部成员参与管理被审计单位的情况下，注册会计师有必要保持职业谨慎，避免损害审计的有效性。例如，沟通具体审计程序的性质和时间安排，可能因这些程序易于被预见而降低其有效性。13第十七条注册会计师应当与治理层沟通审计中发现的下列重大问题：•（一）注册会计师对被审计单位会计实务（包括会计政策、会计估计和财务报表披露）重大的质量方面的看法。在适当的情况下，注册会计师应当向治理层解释为何某项在适用的财务报告编制基础下可以接受的重大会计实务，并不一定最适合被审计单位的具体情况；•（二）审计工作中遇到的重大困难；•（三）已与管理层讨论或需要书面沟通的审计中出现的重大事项，以及注册会计师要求提供的书面声明，除非治理层全部成员参与管理被审计单位；•（四）影响审计报告形式和内容的情形（如有）；•（五）审计中出现的、根据职业判断认为与监督财务报告过程相关的所有其他重大事项。14会计实务重大的质量方面（与第十七条第（一）项相关）指南19（部分新增）财务报告编制基础通常允许被审计单位作出会计估计以及有关会计政策和财务报表披露的判断，例如，当存在重大计量不确定性的情况下作出会计估计时，对运用的关键假设作出的判断。此外，法律法规或财务报告编制基础可能要求披露重要会计政策概要、提及“重要的会计估计”或“重要的会计政策和实务”，以向财务报表使用者指明管理层在编制财务报表时作出的最困难、最主观或最复杂的判断，并提供相关的进一步信息。15指南20（部分新增）•注册会计师对于财务报表主观方面的看法可能与治理层履行对财务报告过程的监督职责尤其相关。例如，针对本指南第19段描述的相关事项，注册会计师对与导致特别风险的会计估计相关的估计不确定性是否得到充分披露进行了评价，治理层可能对这一评价感兴趣。•就被审计单位会计实务重大的质量方面进行开放的、建设性的沟通，可能包括评价重大会计实务的可接受性。本指南附录指出了沟通中可能包括的事项。16附录（部分新增）（与第十七条第（一）项相关）会计实务的质量方面一、会计政策•二、会计估计对于涉及重要估计的项目，《中国注册会计师审计准则第1321号——审计会计估计（包括公允价值会计估计）和相关披露》及其应用指南讨论的问题包括：•1.管理层如何识别可能需要在财务报表中确认或披露会计估计的交易、事项及情况；•2．可能需要作出新的会计估计或修正现有会计估计的情形变化；•3．管理层关于在财务报表中确认或不确认会计估计的决策是否符合适用的财务报告编制基础；•4．前期作出会计估计的方法在本期是否有或应该有变化，如果是，变化的原因及前期会计估计的结果；•5．管理层作出会计估计的过程（例如，在管理层使用模型的情况下），包括选择的会计估计计量基础是否符合适用的财务报告编制基础；17•6.管理层作出会计估计时使用的重大假设是否合理；•7.如果与管理层使用的重大假设的合理性或对适用的财务报告编制基础的适当运用相关，管理层执行特定行动的意图及能力；•8.重大错报风险；•9.可能表明存在管理层偏向的迹象；•10.管理层如何考虑替代假设或结果以及未选择的原因，或管理层如何处理作出会计估计过程中的估计不确定性；•11.财务报表中对估计不确定性进行披露的充分性。•三、财务报表披露•四、相关事项（部分新增）18•……•2．财务报表受到超出被审计单位正常经营过程或者在其他方面显得异常的重大交易影响的程度。沟通该事项可能强调：•（１）该期间确认的不经常发生的金额；•（２）这些交易在财务报表中单独披露的程度；•（３）此类交易看起来是否用于实现特定的会计或税务处理，或特定的法律或监管目标；•（４）此类交易的形式看起来是否过于复杂，或针对交易的结构已进行了广泛的咨询；•（５）管理层是否更强调需要采取特定会计处理，而非交易背后的经济实质。•……19；已与管理层讨论或需要书面沟通的重大事项（与第十七条第（三）项相关）指南22（部分新增）．已与管理层讨论或需要书面沟通的重大事项可能包括：（1）当年发生的重大事项或交易；•（2）影响被审计单位的业务环境，以及可能影响重大错报风险的经营计划和战略；•（3）对管理层就会计或审计问题向其他专业人士进行咨询的关注；•（4）管理层在首次委托或连续委托注册会计师时，就会计实务、审计准则应用、审计或其他服务费用与注册会计师进行的讨论或书面沟通；•（5）与管理层存在意见分歧的重大事项，但因事实不完整或初步信息造成并在随后通过进一步获取相关事实或信息得以解决的初始意见分歧除外。20影响审计报告形式和内容的情形（与第十七条第（四）项相关）指南23（新增）《中国注册会计师审计准则第1111号——就审计业务约定条款达成一致意见》要求注册会计师就审计业务约定条款与管理层或治理层（如适用）达成一致意见。达成一致意见的审计业务约定条款应记录于审计业务约定书或其他适当形式的书面协议中，并提及审计报告的预期形式和内容等事项。正如本指南第9段所述，如果商谈业务约定条款的对象并非治理层，注册会计师可以向其提供一份业务约定书的副本，以沟通与审计工作相关的事项。本准则第十七条第（四）项要求的沟通旨在告知治理层审计报告可能不同于预期的形式和内容，或可能包含与执行的审计工作相关的进一步信息的情形。21指南24（新增）按照相关审计准则的规定，注册会计师应当或可能认为有必要在审计报告中包含更多信息并应当就此与治理层沟通的情形包括：•（1）根据《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定，注册会计师预期在审计报告中发表非无保留意见；•（2）根据《中国注册会计师审计准则第1324号——持续经营》的规定，报告与持续经营相关的重大不确定性；•（3）根据《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》的规定，沟通关键审计事项；•（4）根据《中国注册会计师审计准则第1503号——在审计报告中增加强调事项段和其他事项段》（或其他审计准则）的规定，注册会计师认为有必要（或应当）增加强调事项段或其他事项段。•在这些情形下，注册会计师可能认为有必要向治理层提供审计报告的草稿，以便于讨论如何在审计报告中处理这些事项。23与财务报告过程有关的其他重大事项（与第十七条第（五）项相关）指南25（新增）《中国注册会计师审计准则第1201号——计划审计工作》指出，由于未预期事项的存在、条件的变化或通过实施审计程序获取的审计证据等原因，注册会计师可能需要基于修正后的风险评估结果，对总体审计策略、具体审计计划以及原来计划的进一步审计程序的性质、时间安排和范围作出修改。注册会计师可以就此类事项与治理层进行沟通，例如，作为对审计工作的计划范围及时间安排所作的初步讨论的更新。24指南27（新增）•除本准则第十七条第（一）至（四）项及相关应用指南规定的事项之外，根据《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实施的质量控制》的规定，注册会计师可能和项目质量控制复核人员讨论过其他事项，项目质量控制复核人员也可能考虑过其他事项。对于这些事项，注册会计师可以考虑与治理层进行沟通。第二十条对于审计中发现的重大问题，如果根据职业判断认为采用口头形式沟通不适当，注册会计师应当以书面形式与治理层沟通。书面沟通不必包括审计过程中的所有事项。2526沟通的形式（与第二十条相关）指南46（部分新增）除特定事项的重要程度外，沟通的形式（口头沟通或书面沟通，沟通内容的详略程度，以正式或非正式的方式沟通）可能还受下列因素的影响：•（1）对该事项的讨论是否将包含在审计报告中。例如，在审计报告中沟通关键审计事项时，注册会计师可能认为有必要就确定为关键审计事项的事项进行书面沟通；•（2）特定事项是否已经得到满意的解决；•（3）管理层是否已事先就该事项进行沟通；•（4）被审计单位的规模、经营结构、控制环境和法律结构；•…….第二十二条注册会计师应当及时与治理层沟通。2728沟通的时间安排（与第二十二条相关）指南48（部分新增）•审计过程中的及时沟通有助于注册会计师与治理层进行充分的双向对话。然而，适当的沟通时间安排因业务环境的不同而不同。相关的环境包括事项的重要程度和性质，以及期望治理层采取的行动。例如：•……•（3）当《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》适用时，注册会计师可以在讨论审计工作的计划范围及时间安排时沟通对关键审计事项的初步看法，注册会计师在沟通重大审计发现时也可以与治理层进行更加频繁的沟通，以进一步讨论此类事项。•……四、监管机构反映的问题29与审计委员会沟通相关准则执行情况的检查（境外监管机构2016年4月披露）30检查的适用沟通准则的项目数量551其中：六大全球网络事务所335其他事务所216发现执行沟通准则存在缺陷的项目数量36Ø检查工作ü评价每一项目对沟通准则的遵