企业所得税会计核算与讲解

第9章企业所得税会计主要内容企业所得税概述企业所得税的确认计量与申报企业所得税的会计处理一、企业所得税概述（一）企业所得税的纳税人包括：企业其他取得收入的组织不包括：境内个人独资企业合伙企业（合伙人为纳税人）纳税人分类：居民企业非居民企业（划分标准：登记注册地和实际管理机构所在地）（二）企业所得税的扣缴义务人源泉扣缴：无机构场所或所得与机构场所没有实际联系的非居民企业取得中国境内所得扣缴义务人：支付人（三）企业所得税的征税对象居民企业：全面纳税义务（境内所得+境外所得）非居民企业：有限纳税义务——设立机构场所：境内所得+境外所得（有实际联系）——未设立机构场所：境内所得所得来源地的确定【例题】某日本企业（实际管理机构不在中国境内）在中国境内设立分支机构，2009年该机构在中国境内取得咨询收入500万元，在中国境内培训技术人员，取得日方支付的培训收入200万元，在香港取得与该分支机构无实际联系的所得80万元，2009年度该境内机构企业所得税的应税收入总额为（）万元。A.500B.580C.700D.780【答案】C（四）企业所得税的税率档次税率适用范围125%居民企业非居民企业：设立机构场所且所得与机构场所有实际联系220%非居民企业：在中国境内未设立机构场所或所得与机构场所无实际联系（减按10%）符合条件的小型微利企业（具体条件）315%国家重点扶持的高新技术企业（具体条件）西部地区鼓励类产业企业二、企业所得税的确认计量与申报应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入扣除项目弥补以前年度亏损直接计算法（一）居民企业应纳税所得额的计算1、应税收入的确认计量（与会计比较）包括货币形式和非货币形式（按公允价值确定）具体种类：销售货物收入、提供劳务收入转让财产收入、股息、红利等权益性投资收益利息收入、租金收入、特许权使用费收入接受捐赠收入、其他收入（包括会计上的营业收入、营业外收入、投资收益）（1）确认计量的原则和条件原则：权责发生制原则和实质重于形式原则条件：四个（与会计上收入确认条件比较少一条）（2）商品销售收入的确认计量（时间和金额）不同结算方式下的纳税义务产生时间不同特殊销售方式下收入金额的确定（3）处置资产收入、其他情况收入的确认计量视同销售：只强调货物的用途（资产权属的改变与否，内部处置资产，不视同销售，所有权属已发生改变，视同销售），与货物的来源无关（不管货物是自制的还是外购的）；除了货物还包括财产、劳务金额：属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，不以销售为目的，具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后在一个纳税年度内处置的，可按购入时的价格确定销售收入所得税与增值税的区别、所得税与会计的区别（4）租赁收入的确认计量一般：应付租金的日期确认收入特殊：如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度、且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，出租人可在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入（5）股权转让所得的确认计量时间：转让协议生效且完成股权变更手续时金额：转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额（6）财产转让所得等的确认计量一次性确认收入计税（7）股息、红利等权益性投资收益的确认计量时间：被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期金额：被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入（8）金融企业贷款利息收入的确认计量未逾期贷款：应付利息的日期确认收入逾期贷款：实际收到日期确认收入2、不征税收入永久不列入，不属于税收优惠包括：（1）财政拨款：纳入预算管理（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金（3）专门用途的财政性资金（符合条件）财政性资金：指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括出口退税款3、免税收入国债利息收入符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益（持有时间不足12个月的除外）有机构场所的非居民企业从居民企业取得的有实际联系的股息、红利等权益性投资收益符合条件的非营利组织的收入4、企业所得税的税前扣除税前扣除的原则真实性：实际发生，符合税法规定，不得重复扣除相关性：与取得的应税收入相关合理性：正常、必要权责发生制原则配比原则：与收入配比，不得提前或滞后确定性原则：金额确定税前扣除项目扣除项目成本费用税金损失其他支出准予扣除项目的确认（1）职工薪酬项目扣除限额超过部分的处理工资、薪金（具体范围）实际发放、合理的国有企业有限额超过不得扣除职工福利费（具体范围）工资薪金总额的14％（单独设账）不得扣除工会经费（收据）工资薪金总额的2％不得扣除职工教育经费工资薪金总额的2.5％（日常培训）准予在以后纳税年度结转扣除五险一金规定的范围和标准内不得扣除补充保险工资薪金总额的5％不得扣除实际发生数扣除标准税法可扣除数会计入账数纳税调整数工会经费402300×2%＝464046+6职工教育经费502300×2.5%＝57.55057.5+7.5职工福利费3002300×14%＝3223003000例：某企业全年计入成本、费用中的实发工资总额2300万元，并按实发工资规定的比例计算提取了2%的职工工会经费（实际拨缴40万元）、2.5%的职工教育经费（实际发生额50万元），职工福利费没有计提，按实际发生额300万元计入了成本费用（2）公益性捐赠支出（P259、P327）企业实际发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额（会计利润）12%以内的部分，准予扣除公益性捐赠支出的条件——规定渠道（公益性社会团体、县级以上人民政府）、规定对象（公益事业的范围）符合条件的基金会、慈善组织等公益性社会团体，可按程序申请公益性捐赠税前扣除资格，开具公益性捐赠票据企业将外购或自产的货物用于捐赠，应分解为按公允价值销售货物（视同销售）和捐赠两项业务进行所得税处理（3）利息费用、业务招待费、广告费和业务宣传费费用项目应重点关注问题利息费用(P260)（1）借款费用资本化与费用化的区分（2）非金融企业或个人利息费用是否超标准（金融机构同类同期）（3）关联企业或关联个人利息费用的扣除（债股比例限制：金融企业5：1，其他企业2：1）业务招待费是否超支（60%，5‰取小）广告费和业务宣传费是否超支（15%），超支可无限期向以后年度结转业务招待费、广告费和业务宣传费的计算基数是相同的，包括主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入，但不包括营业外收入和投资收益，不包括税收上其他调整收入广告费与业务宣传费合并计算广告费支出与赞助支出应区分对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额某白酒生产企业因扩大生产规模新建厂房，由于自有资金不足2008年1月1日向银行借入长期借款1笔，金额3000万元，贷款年利率是4.2％，2008年4月1日该厂房开始建设，2009年12月31日房屋交付使用，则2008年度该企业可以在税前直接扣除的该项借款费用是（）万元。A.36.6B.35.4C.32.7D.31.5【正确答案】D4月1日开始资本化。厂房建造前发生的借款利息可以在税前直接扣除，可以扣除的借款费用＝3000×4.2％÷12×3＝31.5（万元）【例题】甲公司为增值税一般纳税人，注册资本1200万元（其中关联方乙企业的权益性投资1000万元）。2010年甲公司发生财务费用400万元，其中向乙企业借款2500万元、支付的利息费用150万元，其余为向金融机构借款利息。已知向关联企业借款的年利息率为6%，金融机构同期贷款利率为4%。『正确答案』甲公司2010年度企业所得税前应扣除的财务费用＝（400-150）＋1000×2×4%＝250＋80＝330（万元），财务费用的纳税调整额＝400-330＝70（万元）某工业企业2008年销售收入情况如下：开具增值税专用发票的收入2000万元，开具普通发票的金额1404万元，国庆节发放自产产品给员工作为节日礼物，账面价值为50万元，企业同期不含税销售价格为80万元，企业发生管理费用110万元（其中：业务招待费20万元），发生的销售费用600万元（其中：广告费300万元、业务宣传费160万元，广告性赞助50万元，非广告性赞助5万元），发生的财务费用200万元，准予税前扣除的期间费用为（）A.850万元B.879万元C.844万元D.902万元【正确答案】B销售收入×5‰＝[2000+1404÷（1+17%）+80]×5‰＝16.4万元实际发生数×60%＝20×60%＝12（万元）业务招待费扣除限额为两者较小即12万元广告费和业务宣传费扣除限额＝[2000+1404÷（1+17%）+80]×15％＝492（万元）超标准（300＋160+50）－492＝18（万元）非广告性赞助不得在所得税前扣除企业所得税前扣除的期间费用＝（110－20＋12）＋（600－5－18）＋200＝879（万元）2008年某企业当年实现自产货物销售收入500万元，当年发生计入销售费用中的广告费60万元，企业上年还有35万元的广告费没有在税前扣除，企业当年可以税前扣除的广告费是多少（）万元。A.15B.60C.75D.95【正确答案】C当年准予扣除的广告费＝500×15%=75（万元），因此当年发生的60万元可以全部扣除，同时，还可以扣除上年结转的35万元中的15万元，即企业当年可以扣除的广告费是75万元。上年剩余的20万元留待以后年度结转扣除（4）资产的税务处理（与资产有关的成本费用扣除）A、固定资产：折旧费用、转让净值可扣除计税基础：税法成本，与会计有差异的是（2）（4）折旧：折旧范围：P261，会计无（1）（5）折旧方法：直线法，会计可选择折旧年限：P266，会计合理确定减值准备：影响会计折旧，不影响税法折旧加速折旧：P249修理支出、改建支出：长期待摊费用P261B、无形资产：摊销费用、转让净值可扣除计税基础：税法成本摊销：摊销范围：P261，会计无（3）摊销方法：直线法，会计可选择摊销年限：10年或规定年限，会计估计使用寿命减值准备：影响会计摊销加计扣除：P249外购商誉：整体转让时扣除C、长期待摊费用（主要是摊销期限问题）改建支出：已足额提取折旧的固定资产（尚可使用年限）、租入固定资产（剩余租赁期）修理支出：一般修理（计入当期损益）大修理支出（尚可使用年限分摊）其他支出：不得少于3年D、投资资产计税基础：税法成本扣除方法：对外投资期间不得扣除，转让或处置时扣除（会计要分不同的投资进行不同的处理）减值准备：不得扣除E、存货计税基础：税法成本计价方法：先进先出、加权平均、个别计价跌价准备：不得扣除F、企业重组企业重组：法律形式改变、债务重组、股权收购、合并等①一般性税务处理（公允价值）债务重组：债务人确认资产转让损益和债务重组损益，债权人确认重组损失（与会计相同）股权收购、企业合并：被收购（合并）方确认所得或损失；收购（合并）方按公允价值作为计税基础（与会计上同一控制下企业合并有差异）②特殊性税务处理（账面价值）适用条件股权支付与非股权支付：股权支付部分不确认所得或损失，非股权支付部分确认所得或损失（按比例分配）与会计的差异：债务重组无损益，股权收购、企业合并与会计上非同一控制下企业合并有差异（5）资产损失（P256、262）可扣除的资产损失：实际资产损失（已处置）法定资产损失（确认条件、确认证据）扣除时间：按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后（会计已入账）申报方法：清单申报（正常性）和专项申报未在当年扣除的处理：需专项申报实际资产损失（追补发生年度扣