第十二章风险应对1

第十二章风险应对——针对评估的重大错报风险采取的应对措施•本章内容的学习需要重点理解并掌握以下六个问题：•1.总体应对措施•2.教材(审计期间测试某项控制的决策）；•3.了解内部控制与控制测试的区别;•4.控制测试时如何考虑获取剩余期间补充证据；•5.控制测试时不得依赖以前审计所获取审计证据的情形；•6.是否在期中实施实质性程序。第一节针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施•一、总体应对措施的内容•二、对拟实施审计程序做出总体修改应考虑的因素•三、增加审计程序不可预见性的方法•四、总体审计方案一、总体应对措施的内容•1.向项目组强调保持职业怀疑的必要性；•2.指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作；•3.提供更多的督导；•4.在选择拟实施的进一步审计程序时融入更多的不可预见的因素；•5.对拟实施审计程序的性质、时间安排或范围做出总体修改。•职业怀疑是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错报的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。•【例题1·多选题】A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表。在进行控制测试时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。下列针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施中，恰当的有（）。•A.审计项目合伙人在整个审计过程中需要对拟实施审计程序的性质、时间安排和范围作出总体修改•B.审计项目合伙人应当向项目组强调在获取和评价审计过程中保持职业怀疑•C.审计项目合伙人应当指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作•D.审计项目合伙人应当选择综合性审计方案进行总体应对•【答案】ABC•【解析】注册会计师针对评估的财务报表层次的重大错报风险应当采取以下的总体应对措施：•（1）向项目组强调保持职业怀疑的必要性；•（2）指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作；•（3）提供更多的督导；•（4）在选择拟实施的进一步审计程序时融入更多的不可预见的因素；•（5）对拟实施审计程序的性质、时间安排或范围做出总体修改。•二、对拟实施审计程序做出总体修改应考虑的因素•1.在期末而非期中实施更多的审计程序；（时间）•2.通过实施实质性程序获取更为广泛的审计证据；（性质）•3.增加拟纳入审计范围的经营地点的数量。（范围）•三、增加审计程序不可预见性的方法•1.对某些以前未测试的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序；•2.调整实施审计程序的时间，使其超出被审计单位的预期；•3.采取不同的审计抽样方法，使当年抽取的测试样本与以前有所不同；•4.选取不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点。•表一审计程序的不可预见性示例2019/8/25存货向以前审计过程中接触不多的被审计单位员工询问，例如采购、销售、生产人员等在不事先通知被审计单位的情况下，选择一些以前未曾到过的盘点地点进行存货监盘销售和应收账款向以前审计过程中接触不多或未曾接触过的被审计单位员工询问，例如负责处理大客户账户的销售部人员改变实施实质性分析程序的对象，例如对收入按细类进行分析针对销售和销售退回延长截止测试期间实施以前未曾考虑过的审计程序，例如：①函证确认销售条款或者选定销售额较不重要，以前未曾关注的销售交易，例如对出口销售实施实质性程序。销售和应收账款②实施更细致的分析程序，例如使用计算机辅助审计技术复核销售及客户账户。③测试以前未曾函证过的账户余额，例如，金额为负或是零的账户，或者余额低于以前设定的重要性水平的账户。④改变函证日期，即把所函证账户的截止日期提前或者推迟。⑤对关联公司销售和相关账户余额，除了进行函证外，再实施其他审计程序进行验证采购和应付账款如果以前未曾对应付账款余额普遍进行函证，可考虑直接向供应商函证确认余额。如果经常采用函证方式，可考虑改变函证的范围或者时间对以前由于低于设定的重要性水平而未曾测试过的采购项目，进行细节测试使用计算机辅助审计技术审阅采购和付款账户，以发现一些特殊项目，例如是否有不同的供应商使用相同的银行账户现金和银行存款多选几个月的银行存款余额调节表进行测试对有大量银行账户的，考虑改变抽样方法固定资产对以前由于低于设定的重要性水平而未曾测试过的固定资产进行测试，例如考虑实地盘查一些价值较低的固定资产，如汽车和其他设备等跨区域审计项目修改分支机构审计工作范围或者区域（如增加某些较次要分支机构的审计工作量，或实地去分支机构开展审计工作）•四、总体审计方案•1.总体审计方案类型•（1）实质性方案是指注册会计师实施的进一步审计程序以实质性程序为主；•（2）综合性方案是指注册会计师在实施进一步审计程序时，将控制测试与实质性程序结合使用。•【例题2·单选题】A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在进行控制测试时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。如果评估的财务报表层次重大错报风险为高水平，则注册会计师拟实施的总体审计方案更倾向于采用（）。•A.综合性方案•B.实质性方案•C.仅通过实质性程序无法应对的审计方案•D.以控制测试为主的审计方案•【答案】B•【解析】选项B恰当。如果评估财务报表层次重大错报风险为高水平，则注册会计师拟实施的总体审计方案更倾向于实质性方案；相反，则适宜采用综合性方案。•2.评估重大错报风险与拟实施的总体方案的对应关系•表2如下：•3.对选择总体审计方案的考虑•（1）总体审计方案针对的是“进一步审计程序”而言的概念。•（2）对认定层次重大错报风险的评估为确定总体审计方案奠定了基础，注册会计师根据对认定层次重大错报风险的评估结果，恰当选用实质性方案或综合性方案。•（3）通常情况下，出于成本效益的考虑，注册会计师可以采用综合性方案。•（4）如果评估的是“仅通过实质性程序无法应对重大错报风险”，则注册会计师必须通过实施控制测试，才可能有效应对评估出的某一认定的重大错报风险。•（5）如果注册会计师的风险评估程序未能识别出与认定相关的任何控制，或注册会计师认为控制测试很可能不符合成本效益原则，注册会计师可能认为仅实施实质性程序就是适当的。第二节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序•一、进一步审计程序含义和要求•二、进一步审计程序的性质•三、进一步审计程序的时间•四、进一步审计程序的范围•P206/风险评估程序（x）•（CR）••低？进一步审计程序•高？•一、进一步审计程序含义和要求（重点掌握）•（一）进一步审计程序的含义•（二）设计和实施进一步审计程序的要求•（三）设计进一步审计程序时应考虑因素•（四）设计和实施进一步审计程序时特别考虑•（一）进一步审计程序的含义•进一步审计程序是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额和披露认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序•（二）设计和实施进一步审计程序的要求•注册会计师应当根据评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，即进一步审计程序的性质、时间安排和范围应当与评估的认定层次重大错报风险具备明确的对应关系。•【说明】•下表中列示的是“进一步审计程序的性质、时间安排和范围”与评估的“认定层次重大错报风险应当具备明确的对应关系”的举例，请理解后举一反三。•表3如下：事项序号财务报表项目及评估的重大错报风险报表项目及认定类别拟实施的进一步审计程序性质时间安排范围1应收账款坏账准备计提不足应收账款/计价和分摊实质性分析程序（应收账款账龄），重新计算（坏账准备）财务报表日后全年应收账款2本期固定资产少提折旧固定资产/计价和分摊实质性分析程序、重新计算财务报表日后各种类别固定资产•（三）设计进一步审计程序时应考虑因素•1.风险的重要性•（比如虚构收入的舞弊风险）；•2.重大错报发生的可能性；•3.涉及的各类交易、账户余额和披露的特征•（比如存货未计提应当计提的存货跌价准备）；•4.被审计单位采用的特定控制的性质•（比如针对出纳员挪用现金的舞弊风险所设计的所有销货款进行银行账户结算）；•5.注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性•（比如管理层串通舞弊时内部控制已经失效）。•（四）设计进一步审计程序时特别考虑•注册会计师无论选用实质性方案还是综合性方案，都应当对所有重大的各类交易、账户余额和披露设计和实施实质性程序。•二、进一步审计程序的性质表4进一步审计程序的性质程序分类程序的目的程序的类型（7/7，教材P123-124）控制测试确定内部控制运行的有效性询问、观察、检查、重新执行实质性程序发现认定层次的重大错报检查、观察、询问、函证、重新计算、分析程序•【例题3·多选题】A注册会计师负责对甲公司20×8年度财务报表进行审计。在确定进一步审计程序的性质、时间和范围时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。•在确定进一步审计程序的性质时，A注册会计师应当考虑的主要因素有（）。•A.不同的审计程序应对特定认定错报风险的效力•B.认定层次重大错报风险的评估结果•C.认定层次重大错报风险产生的原因•D.各类交易、账户余额、列报的特征•【答案】ABCD•【解析】本题讨论的是注册会计师如何设计进一步审计程序的性质问题，A注册会计师应当针对其评估的认定层次重大错报风险来设计将要实施的进一步审计程序的性质、时间安排和范围，故选项B正确；同时A注册会计师还要考虑认定层次重大错报风险产生的原因，故选项C和D正确；另外，不同的审计程序对应特定认定错报风险的效力不同，故选项A正确。•三、进一步审计程序的时间•表5进一步审计程序的时间程序分类实施进一步审计程序的时间期中测试期末测试利用以前期间审计证据比如：截止到2012年10月31日比如：2012年11月1日-12月31日比如：截止到2012年12月31日比如：利用审计2011年度财务报表获取的审计证据控制测试期中测试剩余期间针对期中证据以外的、剩余期间的补充证据需要考虑的因素利用以前审计证据以及再次测试间隔要求不得利用以前审计获取的审计证据实质性程序考虑是否在期中实施实质性程序剩余期间如何考虑将期中审计证据延伸到期末如何考虑以前审计获取的审计证据•【例题4·多选题】A注册会计师负责审计甲公司20×8年度财务报表。在确定进一步审计程序的性质、时间和范围时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断•在确定进一步审计程序的时间时，A注册会计师应当考虑的主要因素有（）。（2008年）•A.评估的认定层次重大错报风险•B.审计意见的类型•C.错报风险的性质•D.审计证据适用的期间或时点•【答案】ACD•【解析】本题讨论的是CPA如何设计进一步审计程序的时间问题，CPA应当针对其评估的认定层次重大错报风险来设计将要实施的进一步审计程序的性质、时间安排和范围，故选项A正确；同时，CPA还要考虑错报风险的性质和审计证据适用的期间或时点，故选项C和D正确。•四、进一步审计程序的范围•进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。•【相关说明】•1.教材P153表8-4•2.教材P157表8-7•3.教材P167，N=99.4（计算）•4.教材P172，N=100（计算）•5.教材P177，N=150（计算）•6.控制测试的范围•7.实质性程序的范围•【例题5·多选题】A注册会计师负责审计甲公司20×8年度财务报表。在确定进一步审计程序的性质、时间和范围时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。•在确定进一步审计程序的范围时，A注册会计师应当考虑的主要因素有（）。（2008年）•A.审计程序与特定风险的相关性•B.评估的认定层次重大错报风险•C.计划获取的保证程度•D.可容忍的错报或偏差率•【答案】ABCD•【解析】本题讨论的是CPA如何设计进一步审计程序的范围问题，CPA应当针对其评估的认定层次重大错报风险来设计将要实施的进一步审计程序的性质、时间安排和范围，故选项B正确；同时，CPA还要考虑其确定的重要性水平和计划获取的保证程