中级财务会计4 金融资产

第四章金融资产1目录第一节金融资产及其分类第二节交易性金融资产第三节持有至到期投资第四节贷款和应收款项第五节可供出售金融资产第六节金融资产减值2第一节金融资产及其分类一、金融资产的内容二、金融资产的分类3一、金融资产的内容金融资产是企业资产的重要组成部分，主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款项、股权投资、债权投资、衍生工具形成的资产等。本章不涉及以下金融资产：（1）货币资金（2）长期股权投资4二、金融资产的分类企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售的金融资产。5（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。6公允价值（FairValue）亦称公允市价、公允价格。熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。71.交易性金融资产交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，如企业以赚取差价为目的从二级市场购买的股票、债券、基金等。满足下列条件之一的金融资产应划分为交易性金融资产：8取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购。属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。属于衍生工具，其公允价值变动大于零时，应将其相关变动金额确认为交易性金融资产，同时计入当期损益。92.指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，主要是指企业基于风险管理以及战略投资需要等所作的指定。通常情况下，只有符合下列条件之一的金融资产，才可以在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：10该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。企业风险管理或者投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。11某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能再重分类为其他类别的金融资产其他类别的金融资产也不能再重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产注意12（二）持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。13到期日固定、回收金额固定或可确定，是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（如债券投资利息和本金等）的金额和时间。有明确意图持有至到期，是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项，否则将持有至到期。14有能力持有至到期，是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。如果企业的持有意图或能力发生了变化，应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。15（三）贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产，如金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具），只要符合贷款和应收款项的定义，可以划分为贷款和应收款项类。16划分为贷款和应收款项类的金融资产与划分为持有至到期投资的金融资产的主要差别在于前者不是在活跃市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面受到较多限制。如果某债务工具投资在活跃市场上没有报价，则企业不能将其划分为持有至到期投资。17（四）可供出售金融资产可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。1819金融资产的分类最新变革（2016年7月），目前正在修订征求意见中：1.以摊余成本计量的金融资产；2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第二节交易性金融资产一、交易性金融资产的初始计量二、交易性金融资产持有收益的确定三、交易性金融资产的期末计量四、交易性金融资产的处置20一、交易性金融资产的初始计量（一）“交易性金融资产”科目■核算内容▲交易性金融资产▲指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产■明细科目——成本——公允价值变动21（二）取得交易性金融资产的会计处理交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始入账金额，相关的交易费用在发生时计入当期投资收益。交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。22企业购入股票、债券等实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不计入相关资产的初始入账金额。例题见教材【例4-1、4-2、4-3】23企业取得交易性金融资产时分录格式：借：交易性金融资产—成本投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款24二、交易性金融资产持有收益的确认企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。例题见教材【例4-4、4-5】25交易性金融资产持有期间获得的现金股利和利息企业在持有交易性金融资产期间，对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目，并计入当期“投资收益”。借：应收股利（或应收利息）贷：投资收益收到时：借：银行存款贷：应收股利（或应收利息）26三、交易性金融资产的期末计量资产负债表日,交易性金融资产应按其公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益。例题见教材【例4-6】27交易性金融资产的期末计量资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益（“公允价值变动损益”科目）。如果公允价值上升：借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益如果公允价值下降，做相反的分录：借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动28四、交易性金融资产的处置处置交易性金融资产实际收到的价款－所处置交易性金融资产账面余额－已计入应收项目的现金股利或债券利息交易性金融资产处置损益29企业处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当期投资收益，同时调整公允价值变动损益。注意例题见教材【例4-7、4-8、4-9】30（四）交易性金融资产的处置出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其账面余额之间的差额确认为“投资收益”，同时调整公允价值变动损益（将原计入该金融资产的公允价值变动反方向转出，转入“投资收益”）。出售交易性金融资产时会计分录格式：借：银行存款等（按实际收到的金额）贷：交易性金融资产——成本（按账面余额）——公允价值变动（或借方）（按账面余额）投资收益（差额，也可能在借方）同时：借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）贷：投资收益或相反：借：投资收益贷：公允价值变动损益31案例：2007年3月至5月，甲上市公司发生的交易性金融资产业务如下：（1）3月1日，向D证券公司划出投资款1000万元，款项已通过开户行转入D证券公司银行账户。（2）3月2日，委托D证券公司购入A上市公司股票100万股，每股8元，另发生相关的交易费用2万元，并将该股票划分为交易性金融资产。（3）3月31日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股7.70元。（4）4月30日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股8.10元。（5）5月10日，将所持有的该股票全部出售，所得价款825万元，已存入银行。假定不考虑相关税费。要求：逐笔编制甲上市公司上述业务的会计分录。32【答案】（1）借：其他货币资金—存出投资款1000贷：银行存款1000（2）借：交易性金融资产—成本800投资收益（手续费等）2贷：其他货币资金—存出投资款802（3）借：公允价值变动损益30（800-100×7.7）贷：交易性金融资产—公允价值变动30（4）借：交易性金融资产—公允价值变动40（8.1×100-7.7×100）贷：公允价值变动损益4033（5）借：银行存款825贷：交易性金融资产—成本800—公允价值变动10投资收益15同时：借：公允价值变动损益10贷：投资收益1034某公司从市场上购入债券作为交易性金融资产，有关情况如下：（1）2009年1月1日购入某公司债券，共支付价款2050万元（含债券应该发放的2008年下半年的利息），另支付交易费用10万元。该债券面值为2000万元，于2008年1月1日发行，4年期，票面利率为5%，每年1月2日和7月2日付息，到期时归还本金和最后一次利息；（2）该公司于2009年1月2日收到该债券2008年下半年的利息；（3）2009年6月30日，该债券的公允价值为1990万元（不含利息）；（4）2009年12月31日，该债券的公允价值为1980万元（不含利息）；（5）2010年1月2日，收到该债券2009年利息；（6）2010年3月31日，该公司将该债券以2010万元价格售出，款项已存入银行。要求：编制该公司上述经济业务有关的会计分录（答案中金额单位用万元表示）。35【答案】（1）2009年1月1日借：交易性金融资产——成本2000应收利息50（2000×5%×6/12）投资收益10贷：银行存款2060（2）2009年1月2日借：银行存款50贷：应收利息50（3）2009年6月30日借：公允价值变动损益10贷：交易性金融资产——公允价值变动10借：应收利息50贷：投资收益50（4）2009年7月2日借：银行存款50贷：应收利息5036（5）2009年12月31日借：公允价值变动损益10贷：交易性金融资产——公允价值变动10借：应收利息50贷：投资收益50（6）2010年1月2日借：银行存款50贷：应收利息50（7）2010年3月31日借：应收利息25贷：投资收益25借：银行存款2010交易性金融资产——公允价值变动20贷：交易性金融资产——成本2000应收利息25投资收益5借：投资收益20贷：公允价值变动损益2037练习20×9年5月20日，甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票1000000股，占乙公司有表决权股份的5%，支付价款合计5080000元，其中，证券交易税等交易费用8000元，已宣告发放现金股利72000元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表，甲公司将其划分为交易性金融资产。20×9年6月20日，甲公司收到乙公司发放的20×8年现金股利72000元。20×9年6月30日，乙公司股票收盘价为每股5.20元。20×9年12月31日，甲公司仍持有乙公司股票;当日，乙公司股票收盘价为每股4.90元。2×10年4月20日，乙公司宣告发放20×9年现金股利2000000元。2×10年5月10日，甲公司收到乙公司发放的20×9年现金股利。2×10年5月17日，甲公司以每股4.50元的价格将股票全部转让，同时支付证