企业资产损失税前扣除管理办法新旧条文差异分析

企业资产损失税前扣除管理办法新旧条文差异分析国家税务总局2011年第25号公告国税发〔2009〕88号新旧条文差异分析企业资产损失所得税税前扣除管理办法国家税务总局关于印发《企业资产损失税前扣除管理办法》的通知25号公告强调为“所得税管理办法”发文时间：2011-3-31发文日期:2009-05-04第一章总则第一章总则第一条根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称征管法）及其实施细则、《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）（以下简称《通知》）的规定，制定本办法。第一条根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）等税收法律、法规和政策规定，制定本办法。25号公告增加法规简称，行文更严谨。第二条本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）等货币性资产，存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。第二条本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）等货币资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。25号公告增加各类垫付款、企业之间往来款项，将其他应收款包含其中，增加无形资产，解决争议。将原办法资产的定义为取得应税收入相关的界定改为用于经营管理活动相关，从而将免税收入和管理经营相关的资产损失纳入了可扣除范畴。第三条准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失）。第三条企业发生的上述资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。25号公告强调实际发生或条件限定，这一规定是国家税务总局首次以文件的形式对实际资产损失和法定资产损失进行了界定。对企业的资产损失区分为实际资产损失与法定资产损失，实际资产损失必须是企业处置、转让时发生的，而法定资产损失强调实际发生或未实际发生但符合办法限定的条件来计算确认。对于实际资产损失强调以会计处理为前提，对于法定资产损失强调需提供证明资料。改变原办法次年45日报送政策，企业在进行企业所得税年度汇算清缴申报时，可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一。第四条企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。因各类原因导致资产损失未能在发生当年准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，并相应调整该资产损失发生年度的应纳所得税额。调整后计算的多缴税额，应按照有关规定予以退税，或者抵顶企业当期应纳税款。25号公告单列一条，强调会计上做损失处理年度，有的放矢。实际资产损失与法定资产损失不是一个概念。能否追补确认在第六条说明。第五条企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。第四条企业发生的资产损失，按本办法规定须经有关税务机关审批的，应在规定时间内按程序及时申报和审批。25号公告强调申报扣除，不再实行审批扣除。企业就特别注意《征管法》第六十三条的规定，纳税人进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。第六条企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，25号公告将《国家税务总局关于企业以前年度未扣除资产损失企业所得税处理问题的通知》（国税函〔2009〕772准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年，但因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特殊原因形成的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。属于法定资产损失，应在申报年度扣除。号）中关于以前年度资产损失税前扣除的规定作了专门明确，以前年度实际资产损失只能专项申报，准予追补到损失发生年度扣除，期限为5年。特殊情况由总局批准。法定资产损失只能在申报年度扣除，不能追补扣除。企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。25号公告明确多缴税款的处理方式只能是抵扣而不能退税。企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。25号公告明确追补后亏损的处理方法。第二章申报管理第二章资产损失税前扣除的审批将审批改为申报是征管方式的重大改变。第八条企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中，属于清单申报的资产损失，企业可按会计核算科目进行归类、汇总，然后再将汇总清单报送税务机关，有关会计核算资料和纳税资料留存备查；属于专项申报的资产损失，企业应逐项（或逐笔）报送申请报告，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。第五条企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。国税发〔2009〕88号将资产损失分为自行申报和审批两类，25号公告明确今后不再区分自行扣除和审批，而是申报，即都要报备，如果出现问题，责任在企业，税务机关有追查的权利第九条下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：（一）企业在正常经营管理（一）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；用非货币性资产概括，更全面。强调售价要公允。活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；（五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。（五）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；25号公告要求资本市场及金融衍生产品买卖发生的损失以清单形式进行报损，并强调公平交易原则而不是有关规定。类型增加了期货损失。第十条前条以外的资产损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失，可以采取专项申报的形式申报扣除。（六）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。25号公告明确，对于该文件未列举的资产损失，企业应专项申报，而不用经过税务机关的审批。第十一条在中国境内跨地区经营的汇总纳税企业发生的资产损失，应按以下规定申报扣除：第六条税务机关对企业资产损失税前扣除的审批是对纳税人按规定提供的申报材料与法定条件进行符合性审查。企业资产损失税前扣除不实行层层审批，企业可直接向有权审批税务机关申请。税务机关审批权限如下：25号公告新增汇总纳税资产损失的管理规定。（一）总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时还应上报总机构；（一）企业因国务院决定事项所形成的资产损失，由国家税务总局规定资产损失的具体审批事项后，报省级税务机关负责审批。分支机构的资产损失需要进行双重报送。（二）总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报；（二）其他资产损失按属地审批的原则，由企业所在地管辖的省级税务机关根据损失金额大小、证据涉及地区等因素，适当划分审批权限。总机构对分支机构资产损失要以清单形式上报税务机关。（三）总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。（三）企业捆绑资产所发生的损失，由企业总机构所在地税务机关审批。捆绑打包转让分支机构资产损失要专项申报。第十二条企业因国务院决定事项形成的资产损失，应向国家税务总局提供有关资料。国家税务总局审核有关情况后，将损失情况通知相关税务机关。企业应按本办法的要求进行专项申报。第七条负责审批的税务机关应对企业资产损失税前扣除审批申请即报即批。作出审批决定的时限为：25号公告明确国务院决定事项形成的资产损失由税务总局审核后向当地做专项申报。第十三条属于专项申报的资产损失，企业因特殊原因不能在规定的时限内报送相关资料的，可以向主管税务机关提出申请，经主管税务机关同意后，可适当延期申报。（一）由省级税务机关负责审批的，自受理之日起30个工作日内；专项申报经主管税局同意可延期。第十五条税务机关应按分项建档、分级管理的原则，建立企业资产损失税前扣除管理台账和纳税档案，及时进行评估。对资产损失金额较大或经评估后发现不符合资产损失税前扣除规定、或存有疑点、异常情况的资产损失，应及时进行核查。对有证据证明申报扣除的资产损失不真实、不合法的，应依法作出税收处理。因情况复杂需要核实，在规定期限内不能作出审批决定的，经本级税务机关负责人批准，可以适当延长期限，但延期期限不得超过30天。同时，应将延长期限的理由告知申请人。对税务机关资产损失管理上提出了明确的要求。第九条企业资产损失税前扣除，在企业自行计算扣除或者按照审批权限由有关税务机关按照规定进行审批扣除后，应由企业主管税务机关进行实地核查确认追踪管理。各级税务机关应将资产损失审批纳入岗位责任制考核体系，根据本办法的要求，规范程序，明确责任，建立健全监督制约机制和责任追究制度。25号公告废除国税发〔2009〕88号中第六条至第九条关于审批事项的规定废除。第三章资产损失确认证据第三章资产损失确认证据第十六条企业资产损失相关的证据包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。第十条企业发生属于由企业自行计算扣除的资产损失，应按照企业内部管理控制的要求，做好资产损失的确认工作，并保留好有关资产会计核算资料和原始凭证及内部审批证明等证据，以备税务机关日常检查。企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。外部证据与内部证据要求，除个别字句调整外，新旧办法规定无太大变化。第十七条具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：……………………（八）仲裁机构的仲裁文书；第十一条具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：……………………（八）经济仲裁机构的仲裁文书；25号公告明确具有法律效力的外部证据不仅包括经济仲裁。第十八条特定事项的企业内部证据，是指会计核算制度健全、内部控制制度完善的企业，对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明，主要包括：………………（四）企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料；第十二条特定事项的企业内部证据，是指会计核算制度健全，内部控制制度完善的企业，对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明，主要包括：………………（四）企业内