会计学基础第3章(3)

3.4存货能熟练运用实际成本法对企业的原材料收、发、存进行处理能对企业的存货进行确认与计量能对企业的库存商品、委托加工物资、周转材料（低、包）进行会计处理会对存货的期末减值进行会计处理本节结构及掌握要点取得存货持有存货转出存货*1、存货概念与确认条件*2、存货的分类*3、取得存货的计量2、实际成本法3、存货的期末计价4、存货清查3、发出存货的核算3、发出存货的计价方法本节重点与难点重点：存货的计量；原材料按实际成本核算、存货清查和减值难点：原材料按实际成本发出的核算；存货清查和减值存货※对存货概念的理解一、存货概述（一）存货的概念、确认条件及分类存货是企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品，处在生产过程中的在产品，在生产过程中或提供劳务过程中耗用的材料和物资等。企业存货必须同时满足以下两个条件才能确认：一是该存货包含的经济利益很可能流入企业；二是存货的成本能够可靠的计量。存货的分类1.按经济内容分类：分为原材料、周转材料、在产品、半成品、产成品、商品、包装物、低值易耗品、委托代销商品等。2.按存放的地点分类：分为库存存货、在途物资和委托加工物资。3.按来源分类：分为外购材料、自制加工材料和委托外单位加工材料。存货是一个报表项目，和存货相对应的会计科目有：在途物质（材料采购）原材料周转材料：指低值易耗品、包装物生产成本库存商品发出商品委托加工物资委托代销商品（代销商品在售出之前，受托方只是代为出售，作为代管商品物资处理，在备查簿中登记）问：未来约定购入的商品可作为企业的存货？（二）存货成本的确定取得存货入账价值基础初始计量：历史成本取得存货成本的构成存货成本采购成本加工成本其他成本外购包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费(采购费用)及其他可直接归属于存货采购的费用自制包括直接人工、分配的制造费用使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出，如特定客户设计费1、外购存货成本通过购买取得的存货的初始成本由采购成本构成。（1）购买价款专用发票上注明的价款。（2）采购费用采购费用包括以下四部分：①运杂费——运输费、装卸费、保险费、仓储费、包装费仓储费：入库前的仓储费计入存货成本入库后的仓储费计入损益生产工艺过程中必须的仓储费计入成本②运输途中的合理损耗——定额内损耗③入库前的整理挑选费——人工、费和必要的损耗–下脚废料④税金及其他。进口关税，消费税、资源税、不允许抵扣的增值税2、自制存货的成本自制存货包括：自制原材料、周转材料、半成品、产成品等初始成本包括：直接材料、直接人工、制造费用3、外单位加工完成的存货加工前存货（材料或半成品）的实际成本加工费运杂费相关税金4、企业自制的存货：直接材料费；直接人工费；其他制造费用。5、委托外单位加工的存货：耗用存货的实际成本；加工费用；加工存货发生的往返运杂费。6、投资者投入的存货：国有企业投入的属于国有资产的存货，为国有资产管理部门评估确认的价值；其他企业投入的存货，为合同双方协议约定的价值。7、接受捐赠的存货①对方提供有发票账单的，发票账单的原价加上企业负担的运杂费、保险费、税金等；②对方无发票账单的，为同类存货的市价。8、盘盈的存货为同类存货的实际成本或市价发出存货的计量存货流转实物流转成本流转理论上应当一致实践中可以分离发出存货计价方法个别计价法先进先出法加权平均法影响1、期末、期初存货计价高低对企业损益计算的影响（4种小情况）2、对资产负债表资产与权益项目计算的影响3、对计算所得税费用的影响1、个别计价法（2）优缺点及适用范围优点：分摊发货与结货的成本较准确合理。缺点：需对发货与结货逐批辩认所属收入批次，工作量大。适用范围：不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货。如房屋、船舶、飞机、汽车、珠宝、名画等数量和品种较少、单价价值高的存货。（1）作法：假设存货的实物流转与成本流转相一致。2.先进先出法（可随时计算）（1）基本含义◆假设先入库的存货尽先发出。◆发出存货单价按最先入库存货的单价计算。并依存货入库顺序类推。（2）优缺点及适用范围优点：不能随意选择存货计价方法以调整当期利润。缺点：①工作量较大；②涨价高估当期利润与期末存货，跌价低估适用范围：受物价影响较小、存货收发不太频繁的存货。3.加权平均法（月末计算）（1）基本含义◆期末时先计算出全月存货的平均单价；◆以加权平均单价计算月发出存货成本。（2）价格计算加权平均单价=期初结存存货成本＋本月收入存货成本——————————————————期初结存存货数量＋本月收入存货数量本期发出存货成本=本期发出存货数量×加权平均单价期末结存存货成本=期末结存存货数量×加权平均单价例：甲公司2007年3月1日结存B材料3000公斤，每公斤实际成本10元；3月5日和3月20日分别购入该材料9000公斤和6000公斤，每公斤实际成本分别为11元和12元；3月10日和3月25日分别发出该材料10500公斤和6000公斤。采用月末一次加权平均法计算B材料的成本。B材料平均单位成本=（30000+171000）÷（3000+15000）≈11.17（元）本期发出B材料成本=16500×11.17=184305（元）期末库存B材料成本=30000+171000-184305=16695（元）（3）优缺点和适用范围优点：①月末一次平均，较简便；②平均化的分摊方法可排出物价涨跌影响而折中。缺点：不能随时反映发出与结存存货的单价与金额，不便管理。适用范围：存货收发比较频繁、单位价值不高的存货。三种主要方法之比较主要方法先进先出法加权平均法个别计定法优点①符合实物流转过程；②期末存货成本比较接近现行市价；③企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润。①比较简单；②对存货成本的分摊较为折中成本计算准确，符合实际情况。缺点①工作比较繁琐；②不太符合配比。物价上涨时，会高估当期利润和库存存货的价值；反之会低估。平时无法从账上提供发、存存货的单价及金额，不利于加强存货管理发出成本分辨的工作量较大；某市地税稽查局在2003年税收财务大检查中，发现某五金厂2002年上半年和下半年对存货成本采用了不同的计价方法。上半年产成品的存货成本采用先进先出法，销售实现后，按帐面存货成本结转产品销售成本。但是从2002年7月开始，在未经税务机关批准的情况下，擅自改变存货计价方法而采用了加权平均法法，致使2002年产品销售成本上升了将近400万元，企业该年度的应纳税所得额也相应减少了400万元，少缴企业所得税132万元。（资料来源：中国税网2006年1月13日）讨论题：1、企业改变存货计价方法违反了会计制度的哪些规定？2、企业为什么改变存货计价方法，带来的结果是什么？各种存货计价方法的影响及选择项目方法先进先出法加权平均法个别认定法未扣材料成本前利润总额300003000030000发出材料成本525056005367利润总额247502440024633所得税8167.5080528128.89净利润16582.501634816504.11期末材料成本195016001833支付所得税流出现金8167.5080528128.89对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法计价方法不得随意变更。如需变更，需在附注中说明★企业在采用发出存货计价方法时，应遵循一贯性原则的要求。（一）原材料按实际成本核算的科目设置◆实际成本即购入原材料时发生的实际支出。1.基本做法从材料的收发凭证到明细账和总账全部按实际成本计价。银行存款原材料在途物资等二、原材料（二）外购原材料的核算采购原材料付款时间的几种不同情况由于采用的货款结算方式等不同，经常会出现企业收料和付款时间不一致的情况。在不同的情况下，有着不同的会计处理方法。◆钱货两清，材料入库；◆凭证已到，材料未到；◆材料已到，凭证未到；◆预付货款，材料入库。原材料发出实际成本应交税费—应交增值税原材料预付账款原材料发出实际成本生产成本实际成本应交税费—应交增值税原材料预付账款钱货两清例3.17结存成本应付账款(票据)应付账款(票据)已付数应付数应付数期末余额未付数在途物资应付款数材料到达应交税费×××原材料材料到达对于货款已付,但月末时仍未到达的材料，应设置“在途物资”账户核算（见例3.18）货款未付例3.19在途物资账户性质：资产类。账户结构：借方等级增加数；贷方登记减少数；余额在借方。[例1]企业购入甲、乙两种材料到货。价款分别为27000元、28000元。增值税（进项税额）9350元。货款已用银行存款支付。借：原材料—甲材料27000借：原材料—乙材料28000借：应交税费—应交增值税9350贷：银行存款64350★分录中应写明明细科目，以便于登记明细账。★应交增值税中的进项税额按规定先交给供货企业；属于价外税；可用以抵扣本企业销项税额。[例2]企业购入丙材料到货。价款为30000元。增值税（进项税额）5100元。对方代垫运费1400元。结算单据已到，但货款尚未支付。借：原材料—丙材料31400借：应交税费—应交增值税5100贷：应付账款36500★运杂费构成材料实际采购成本，直接计入成本。★对方代垫的运杂费，应由购货企业承担，未支付前计入“应付账款”账户。[例3（1）]企业购入丁材料到货。但结算单据直到月末时尚未收到。估计价款62000元。★月末按估价入账，真实反映库存材料情况。借：原材料—丁材料62000贷：应付账款—暂估应付账款62000[例3（2）]下月初冲回上月末丁材料估价入库数。借：原材料—丁材料62000贷：应付账款—暂估应付账款62000★冲销后，待收到结算单据时重新入账。[例4]企业购入戊材料到货。价款为100000元，增值税（进项税额）17000元。用商业汇票支付。对方代垫运费5000元，用银行存款支付。但材料尚未到达。借：在途物资—戊材料105000借：应交税费—应交增值税17000贷：应付票据—某企业117000贷：银行存款5000★如果企业采用专用记账凭证，则无法编制这种分录（含付款、转账两种业务），应编简单分录。(三)发出原材料的核算见P111例3.21借：生产成本制造费用销售费用管理费用贷：原材料仓库原材料——原木(实际成本)仓库原材料——木板(实际成本)发出委托加工物资—木板(实际成本)(1)加工费、运费(2)(3)加工入库木箱包装物——木箱三、其他存货（一）委托加工物资的核算委托加工物资的概述委托加工物资是企业委托外单位加工的各种材料商品等物资。其成本构成为：帐务处理：（二）低值易耗品的核算帐户设置帐务处理核算程序（三）包装物的核算33338、两种摊销方法的比较领用时（四）库存商品的核算例3.23、3.24、3.25四、存货清查（五）存货减值•1、存货跌价准备的提取方法•资产负债表日：存货应按照成本与可变现净值熟低计量。成本——指存货的账面价值。可变现净值——指以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额。2、可计提存货跌价准备的情况3、存货跌价准备的核算（）•核算存货跌价准备的账户设置•性质：损益类账户•核算内容：坏账准备金的提取和冲销情况。•结构：借增贷减，无余资产减值损失——计提坏账准备借方提取坏账准备金转入“本年利润”（2）账务处理见例3.28