第5章 长期股权投资

第5章长期股权投资第一节长期股权投资概述第二节长期股权投资的取得第三节长期股权投资核算的成本法第四节长期股权投资核算的权益法第五节长期股权投资的处置第六节长期股权投资的减值本章内容第一节长期股权投资概述一、长期股权投资的性质指企业能够对被投资企业实施控制、共同控制或施加重大影响的权益性投资。在确定长期股权投资的日常会计处理和报表列报方法时,应重点考虑投资企业与被投资企业的关系。3第一节长期股权投资概述二、投资企业与被投资企业的关系按照投资企业对被投资企业的影响程度划分：（1）控制（2）共同控制（3）重大影响4二、投资企业与被投资企业的关系1.控制(1)含义指企业拥有的通过参与被投资企业的相关活动而享有可变回报的权力,并且有能力运用该权力影响其回报金额。企业参与被投资企业的相关活动,是指对被投资企业的回报产生重大影响的活动,通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。企业如有能力主导被投资企业的相关活动,而不论其是否实际行使该权利,均视为拥有控制被投资企业的权力。5拥有控制权的投资企业一般称为母公司；被母公司控制的企业，一般称为子公司二、投资企业与被投资企业的关系1.控制(1)含义例如,甲公司持有乙公司70%有表决权的股份,在任何情况下都能够决定乙公司的经营决策,则甲公司能够控制乙公司;又如,甲公司持有丙公司40%有表决权的股份,但其余60%有表决权股份分散在众多其他投资者手中,且其他投资者不存在联合行动阻止甲公司决策的可能性,则甲公司能够控制丙公司;6二、投资企业与被投资企业的关系1.控制(1)含义再如,甲公司持有S国丁公司80%有表决权的股份,但S国法律及丁公司章程规定,在重大决策中,持有丁公司20%有表决权股份的股东拥有一票否决权,则甲公司虽然持有丁公司80%的股权,也无法控制丁公司。7二、投资企业与被投资企业的关系1.控制(2)控制的判断控制的具体内容可以参见主版教材及本系列教材《高级会计学》相关内容。8二、投资企业与被投资企业的关系2.共同控制(1)定义指按照相关约定对被投资企业所共有的控制,并且该被投资企业的相关活动必须经过分享控制权的各投资方一致同意后才能决策。9第一节长期股权投资概述被各投资方共同控制的企业,一般称为投资企业的合营企业合营企业。合营企业二、投资企业与被投资企业的关系2.共同控制(1)定义例如,甲公司、乙公司和丙公司各持有W公司30%有表决权的股份,其余10%有表决权的股份分散在众多投资者手中,W公司章程规定,重大决策只有甲公司、乙公司和丙公司一致同意才能通过,则甲公司、乙公司和丙公司共同控制W公司。10第一节长期股权投资概述二、投资企业与被投资企业的关系2.共同控制(2)特点实施共同控制的任何一个投资方都不能够单独控制被投资企业,对被投资企业具有共同控制的任何一个投资方均能够阻止其他投资方单独控制被投资企业。此外,共同控制不要求所有投资方都对被投资企业实施共同控制。11第一节长期股权投资概述第一节长期股权投资概述二、投资企业与被投资企业的关系3.重大影响指对一个企业的财务和经营决策有参与的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些决策的制定。一般来说，投资企业在被投资企业的董事会中派有董事，或能够参与被投资企业的财务和经营决策的制定，则对被投资企业形成重大影响。被投资企业如果受到投资企业的重大影响，一般称为投资企业的联营企业。12联营企业第二节长期股权投资的取得13形成控股合并未形成控股合并同一控制下控股合并的长期股权投资非同一控制下控股合并的长期股权投资长期股权投资合营企业联营企业第二节长期股权投资的取得一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资1.定义是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。14A公司B公司C公司母公司60%B合并C公司股权合并方被合并方同一控制下合并第二节长期股权投资的取得一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。同一控制下的控股合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种控股合并一般不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方应以被合并方所有者权益的账面价值为基础进行初始计量。15第二节长期股权投资的取得一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资2.账务处理原则（1）合并方应以被合并方所有者权益的账面价值为基础,对长期股权投资进行初始计量；（2）合并费用合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用,包括支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应于发生时记入“管理费用”16第二节长期股权投资的取得一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资2.账务处理原则（2）合并费用企业合并中,合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等,应当计入所发行债券及其他债务的初始成本。企业合并中,发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用,应当抵减权益性证券溢价收入,溢价收入不足冲减的,冲减留存收益。17一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资3.合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权。借：长期股权投资—投资成本应收股利管理费用贷：银行存款等有关资产18享有被合并方所有者权益账面价值的份额已宣告但尚未发放的现金股利或利润合并对价的账面价值倒挤资本公积—股本溢价资本公积—股本溢价盈余公积利润分配—未分配利润盈余公积也还不足冲减合并直接相关费用资本公积不足冲减第二节长期股权投资的取得一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资4.合并方以发行股票等方式取得被合并方股权。借：长期股权投资—投资成本应收股利管理费用贷：股本19享有被合并方所有者权益账面价值的份额已宣告但尚未发放的现金股利或利润股份的面值倒挤资本公积—股本溢价资本公积—股本溢价盈余公积利润分配—未分配利润资本公积不足冲减盈余公积也还不足冲减合并直接相关费用第二节长期股权投资的取得一、形成同一控制下控股合并的长期股权投资4.合并方以发行股票等方式取得被合并方股权。【注意】与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始成本。20A公司为B公司和C公司的母公司。20×7年1月1日，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司，双方协商确定的价格为8000000元，以货币资金支付；此外，B公司还以货币资金支付审计、评估费10000元。合并日，C公司所有者权益的账面价值为12000000元；B公司资本公积余额为2000000元。21例5-1B公司初始投资成本借：长期股权投资—投资成本资本公积贷：银行存款借：管理费用贷：银行存款720000080000080000001000010000A公司为B公司和C公司的母公司，持有B公司70%的股权，持有C公司60%的股权。20×7年1月1日，B公司发行每股面值为1元的股票2000000股，换取A公司持有的C公司60%的股权，并以银行存款支付发行股票手续费20000元,支付审计、评估费10000元。合并日，C公司所有者权益的账面价值为12000000元。22例5-2B公司初始投资成本＝12000000×60%＝7200000（元）借：长期股权投资—投资成本贷：股本银行存款资本公积72000002000000200005180000借：管理费用10000贷：银行存款10000第二节长期股权投资的取得二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资1.定义非同一控制下的控股合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。相对于同一控制下的控股合并而言，非同一控制下的控股合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。23二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资2.账务处理原则⑴以公允价值为基础进行计量；⑵享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利，应作为债权“应收股利”处理。⑶合并过程的审计、法律、咨询等有关费用，计入管理费用，不形成股权成本。⑷股权成本＝支付价款或付出资产的含税公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值－应收股利24第二节长期股权投资的取得二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资2.账务处理原则⑸付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益。合并对价为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。合并对价为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。25事实上就是把付出的非货币性资产作为销售或者处置第二节长期股权投资的取得二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资3.以支付现金的方式取得借：长期股权投资—投资成本应收股利管理费用贷：银行存款26实际支付的购买价格及相关费用已宣告但尚未发放的现金股利各项直接相关费用二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资4.以付出非货币性资产的方式如换出无形资产、固定资产等，按正常转让处理：借：长期股权投资—投资成本应收股利营业外支出—无形资产损失无形资产摊销贷：无形资产应交税费－应交增值税营业外收入—无形资产收益27倒挤账面价值股权成本＝支付价款或付出资产的含税公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值－应收股利二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资4.以付出非货币性资产的方式如换出无形资产、固定资产等，按正常转让处理：借：长期股权投资—投资成本应收股利贷：固定资产清理应交税费－应交增值税（销项）借：固定资产清理贷：营业外收入或者，借：营业外支出贷：固定资产清理28固定资产清理公允价值大于账面价值的差额公允价值股权成本＝支付价款或付出资产的含税公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值－应收股利固定资产清理公允价值小于账面价值的差额二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资4.以付出非货币性资产的方式如换出商品等，按正常转让处理：借：长期股权投资—投资成本应收股利贷：主营业务收入应交税费－应交增值税（销项税）借：主营业务成本借：存货跌价准备贷：库存商品29公允价值账面价值如果换出的是原材料，如何处理？股权成本＝支付价款或付出资产的含税公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值－应收股利第二节长期股权投资的取得二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资5.以承担负债的方式取得借：长期股权投资—投资成本应收股利贷：应付债券其他应付款30公允价值股权成本＝支付价款或付出资产的含税公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值－应收股利第二节长期股权投资的取得二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资6.以发行股票的方式取得借：长期股权投资—投资成本应收股利贷：股本资本公积——股本溢价31公允价值股权成本＝支付价款或付出资产的含税公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值－应收股利第二节长期股权投资的取得二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资7.如果原来为交易性金融资产追加投资取得32借：长期股权投资—投资成本贷：交易性金融资产银行存款新增投资成本原持有的投资的公允价值第二节长期股权投资的取得二、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资8.如果原来为可供出售金融资产追加投资取得33借：长期股权投资—投资成本贷：可供出售金融资产银行存款同时，原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按权益法核算时确认为投资收益：借:其他综合收益贷:投资收益新增投资成本原持有的投资的公允价值W公司于20×1年1