第十三章决策性管理会计

第十三章决策性管理会计通过本章学习，应该达到以下目标：了解变动成本与固定成本的特点；掌握混合成本分解的主要方法；理解变动成本法与完全成本法的区别；会运用本量利分析的基本公式进行相关计算；理解相关成本的含义，掌握生产决策的分析方法；掌握长期投资决策分析常用的方法，会应用这些方法对长期投资方案进行决策。教学方法与手段：课堂讲授为主，结合事例分析、课堂提问等教学方法，并配以适量的习题以巩固课堂讲授的知识；采用多媒体教学手段教学。主要参考书目:颜敏主编《管理会计学》首经贸大学出版社、中国农业大学出版社2002.2毛付根主编《管理会计》高等教育出版社2000.7本章章节第十三章决策性管理会计•第一节成本性态分析和变动成本计算法•第二节本、量、利分析•第三节短期经营决策方案的分析和评价•第四节长期投资决策方案的分析和评价第一节成本性态分析和变动成本计算法一、成本性态成本性态，是指成本总额与业务量总数之间的依存关系。进行成本性态分析就是对成本与业务量之间的依存关系进行分析，从数量上具体的掌握成本总额与业务量总数之间规律性的联系,以便为企业正确地进行最优管理决策和改善经营管理提供有价值的资料。二、成本分类按照成本对业务量的依存关系(即成本性态)，我们通常将成本划分为固定成本、变动成本和混合(半变动)成本三类。（一）固定成本（二）变动成本（三）混合成本(也称半变动成本)（四）思考（一）固定成本1、固定成本的定义指成本总额在一定时期和一定业务量范围内，不受业务量增减变动影响而保持不变的成本。如房租、财产保险费、广告费、管理人员工资等，但就单位业务量的固定成本看，则与业务量成反比例变动。如下图所示（例1）固定成本的相关范围：在一定时期、业务量范围内成本才是固定的，否则就会发生变动。如下图所示:2、固定成本的分类成本成本固定成本总额单位固定成本0业务量0业务量固定成本的性态模型成本相关范围相关范围相关范围0业务量固定成本的相关范围2、固定成本的分类根据成本的性质，固定成本还可以进一步区分为约束性固定成本和酌量性固定成本。（1）约束性固定成本约束性固定成本：指管理当局的决策行动不能改变其数额的固定成本，属于“经营能力成本”。如保险费、设备租金、折旧费、主要管理人员薪金等，即企业生产能力一旦形成，则与此相联系的成本就很难改变。（2）酌量性固定成本酌量性固定成本：指通过管理当局的决策行动可改变其数额的固定成本,属于“经营方针成本”。如广告费、职工培训费、新产品研发费等。(思考)（二）变动成本1.概念:与固定成本相反，变动成本是指那些成本的总发生额在相关范围内随着业务量的变动而呈线性变动的成本。直接人工、直接材料都是典型的变动成本，在一定期间内它们的发生总额随着业务量的增减而成正比例变动，但单位产品的耗费则保持不变。如下图所示（例2）2.变动成本的相关范围:如下图所示:与固定成本一样，变动成本与业务量之间的线性依存关系也是有条件的，即有一定的适用区间，如图中的“相关范围”。也就是说，超出相关范围时，变动成本发生额可能呈非线性变动。成本成本变动成本总额单位变动成本0业务量0业务量变动成本的性态模型成本相关范围0业务量变动成本的相关范围（三）混合成本(也称半变动成本)1、混合成本（半变动成本）的涵义2、总成本公式及其性态模型3、混合成本（半变动成本）的分解我们在前面说混合成本同时包含了固定成本和变动成本两种因素,所以,混合成本的分解就是将混合成本分解为“固定成本”和“变动成本”两个组成部分。其常用的分解方法有：1)项目分解法2)合同确认法3)技术测定法4)历史资料分析法（1)高低点法高低点法是以某一期间相关范围内的最高点业务量与最低点业务量的混合成本之差，结合最高点、最低点业务量之差来确定混合成本中固定成本部分、变动成本部分各占多少。具体的公式如下：y=a＋bx其中：y表示—定期间的混合成本的总发生额；a表示混合成本中的固定成本部分；b表示混合成本随产量的变动比例；x表示业务量；bx表示混合成本中的变动成本部分。根据高低点法的原理，可以通过下式确定a、b：a=高点混合成本总额—b×高点业务量或a=低点混合成本总额—b×低点业务量例如:高低点业务量之差高低点成本之差b案例:下图表列示了某企业一年中物料费与机器工作小时的数据：从表中可以知道：月份机器工作小时物料费(元)1234567891011129590878278756658556472853973773653453293172812692652863103501、混合成本（半变动成本）的涵义混合成本是指兼有变动成本和固定成本两种性质的成本。(如电话费、机器的维护费用等)。按其随业务量变动的趋势可分为:半变动成本、半固定成本、曲线混合成本、延期变动成本。1)、半变动成本(又称为标准式混合成本):由一部分固定成本和另一部分变动成本构成，通常有一个基数。如机器设备的维修保养费、电话费等。(如图所示)2)、半固定成本(又称为阶梯式或步增式混合成本):在一定业务量范围内其成本保持固定，当业务量增加到一定限额时，成本会跳跃到一个新的水平，并在业务量增加的限度内又保持不变，直到下一次跳跃。如检验员、送货员、领班的工资等。(如图所示)下一页机器工作小时物料费(元)最高点95397最低点55265—————————————差额40132由此数据可以确定：b=132／40=3.3a=397-3.3×95=83.5或a=265-3.3×55=83.5所以:y=83.5+3.3x（2)散布图法散布图法，是将混合成本的历史数据以散布图的形式画入坐标系中，再根据目测，在各下散布点之间画一条直线，尽可能做到直线上下两边各点与直线的距离既要最小又要相等。画出的直线与纵轴(y轴)的交点即为a值，而后根据求得b值，即可以得出混合成本公式y=a+bx。xayb（3)回归直线法回归直线法，也称作最小平方法，它假定x、y变量之间存在线性关系，再利用数学上的最小平方法原理，计算可以代表平均成本水平的直线截距和斜率，以其作为固定成本和单位变动成本。回归直线法简单的推导过程如下：由y=a+bx∑y=na+b∑x得出:案例见P344[例14-1]22xxnyxxynb222xxnxyxyxa三种分解方法的比较高低点法和散布图法都只是对实际情况的近似:高低点法在众多的数据中仅选择了最高点和最低点两组数据，没有考虑其他数据的影响,故代表性较差；而散布图法更多地依赖了人的主观判断，分解的结果往往因人而异。回归直线法虽然在计算上较为复杂，但它充分考虑了所有已有数据的综合影响，又利用“回归直线的误差平方和最小”的原理，所以得出的结果最能代表各期成本的平均水平。三、变动成本计算成本性态分析是管理会计对企业经济活动进行规划、控制的先决条件，同时也导致了与传统的完全成本法不同的新的成本计算方法-----变动成本法的产生。按成本性态,将成本划分为固定成本和变动成本,在此基础上,进行变动成本计算,能为企业的管理经营提供诸多重要的经济信息。不同的成本计算法对存货计价、利润确定会产生不同的影响。(变动成本计算简介)（一）完全成本法与变动成本法的定义（二）两种成本计算方法的比较（三）计算举例（分析与思考1、2、3）（一）完全成本法与变动成本法的定义完全成本法（全部成本法、吸收成本法）变动成本法（直接成本法、边际成本法）1、完全成本法（全部成本法、吸收成本法）完全成本计算（Fullcosting）也可译为完全成本法，指在组织成本计算过程中,以成本按照经济用途的分类为前提,将全部生产成本作为产品成本的构成内容,而将非生产成本作为期间成本,按照传统的损益确定程序计量损益的一种成本计算方法。[分析]：这种成本计算法下，存货成本中包含一部分固定制造费用，只有当产品销售出去时，这部分成本才转为销售成本，由销售收入来弥补，所以，只要产量大于销量，就会有一部分固定制造费用滞留在存货成本中，从而使当期销售成本下降，利润上升。（不符合经济学理论的价值原理、企业盲目用增加产量的办法来降低成本，造成产品库存积压。为克服这些缺点，20世纪30年代的美国产生了变动成本法）2、变动成本法（直接成本法边际成本法）变动成本法是以成本性态分析为前提,在计算产品成本时将变动生产成本计入到产品成本中,而将固定生产成本和非生产成本全部作为期间成本,按照贡献式确定程序计量损益的一种成本计算方法。[分析]：1、产品成本只应包括变动生产成本2、固定制造费用应全部列作期间成本（二）两种成本计算方法的比较1、前提条件不同：变动成本法按成本性态，将全部成本分为固定成本和变动成本两部分；完全成本法下按用途将成本分为生产成本和非生产成本。2、产品成本和期间成本的构成不同：（1）、变动成本法下：产品成本只包括变动性生产成本。期间成本包括固定性制造费用、固定性销售及管理费用和变动性销售及管理费用。（2）、完全成本法下：产品成本包括全部生产成本；期间成本包括全部非生产成本。(以上两点见下表)3、销货成本和存货成本的确定不同：（1）、完全成本法下：固定制造费用被计入产品成本，并在存货和销货间分配，一部分作为销货成本计入损益表，另一部分则被期末存货吸收递延到下期，从而导致两种成本计算方法所确定的期末存货成本和销货成本不同。项目变动成本法完全成本法成本划分直接材料变动生产成本直接人工变动性制造费用变动成本变动销售费用变动非生产成本变动财务费用(按性态分)变动管理费用固定生产成本------固定性制造费用固定成本固定销售费用固定非生产成本固定财务费用固定管理费用直接材料生产成本直接人工制造费用(按用途分)销售费用非生产成本财务费用管理费用产品成本构成直接材料变动生产成本直接人工变动性制造费用直接材料生产成本直接人工制造费用期间成本构成变动非生产成本:变动的销售费用、管理费用、财务费用固定成本:固定生产成本(固定性制造费用)、固定非生产成本(固定的销售费用、管理费用、财务费用)销售费用非生产成本财务费用管理费用（2）、变动成本法下：固定制造费用作为期间成本，直接计入当期损益表，不可能转化为存货成本或销货成本。4、损益确定方面的不同(1)损益确定程序的不同变动成本法下：销售收入－变动成本=贡献毛益；贡献毛益－固定成本=税前利润完全成本法下：销售收入－销售成本=销售毛利；销售毛利－期间成本=税前利润；(2)损益计算结果的不同由于对于生产环节发生的固定性制造费用的处理不同，所以，在产销不平衡时计算出来的损益也会不同。5、提供信息的对象不同（1)变动成本法:主要是企业内部管理者(为满足企业经营预测、决策，加强内部控制需要)；(2)完全成本法：主要是企业外部会计信息使用者(为满足对外提供报表的需要)。（三）计算举例（注意两种方法对固定性费用的不同处理，以及由此产生的存货计价和利润确认等方面的差异。）[例1]见教材P346；[例2]某企业单位产品的直接材料、直接人工和变动性制造费用是8元；单位产品的销售价格是20元；固定性制造费用是48000元，单位产品的变动推销成本是2元；固定管理成本是20000元。如果该企业当年生产产品12000件，而销售10000件（假设无期初存货），分别用完全成本法和变动成本法计算当年税前利润。完全成本法下：(单位固定性制造费用=48000/12000=4)销售收入10000×20＝200000减：销售成本期初存货成本0本期生产产品成本12000×8+（48000/12000）×12000减：期末存货成本2000×（8+4）销售毛利:80000减：变动推销成本10000×2固定管理成本20000—————————————————————————————税前利润40000变动成本法下：销售收入10000×20减：销售成本期初存货成本0本期生产产品成本12000×8减：期末存货成本2000×8减：变动推销成本10000×2—————————————————————————————边际贡献100000减：固定制造费用48000固定管理成本20000——————————————————