税务会计第4章 出口货物退免税会计

第四章出口货物退免税会计第一节出口货物退免税概述出口退税是指国家为增强出口商品的竞争能力，由税务部门将商品中所含的间接税退还给出口商，从而使出口商品以不含税价格进入国际市场参与国际竞争的一种政策制度。一、出口货物退免税的原则和范围出口退税的基本原则是“征多少、退多少”，“未征不退”，“彻底退税”。出口退税政策只适用于贸易性的出口货物，对于非贸易的出口货物，如捐赠品、不作销售的展品、样品以及个人在国内购买自带离增的货物等，不能办理出口退税。出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物，不论内销、外销，均不得做扣除或退税。但对出口抽纱、工艺品、香料油、山货、草柳竹藤制品、渔网渔具、松香、五倍子、生漆、鬃尾、山羊板皮、纸制品等货物，特准予扣除进项税额或退税。二、出口货物退（免）税的办法（一）增值税的出口退税1．“先征后退”办法先按出口货物离岸价及增值税法定征税税率计算征税，然后，按出口货物离岸价及规定的退税率计算退税。2．“免、抵、退”税办法“免、抵、退”税是指对生产企业的出口货物在生产销售环节实行免税，其进项税额先抵扣内销货物的销项税额，不足抵扣部分给予退税。“免”税是指对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物，免征本企业生产销售环节的增值税；“抵”税是指对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物应予免征或退还所耗用原材料、零部件等已纳税款抵扣内销货物的应纳税款；“退”税是指生产企业在1个月内应抵扣的税额未抵扣完时，经主管出口退税的税务机关批准，对未抵扣完的税款部分予以退税。3．“免税采购”办法“免税采购”是指对出口供货企业销售给出口企业用于出口的货物或用于生产出口货物的原材料（含国产和进口的原材料），不需向税务机关或海关缴纳增值税，出口企业以不含税价格购进再出口后，也不实行退税。（二）消费税的出口退税出口货物免退消费税，主要有两种方法：一是免税，适用于生产企业出口自产货物；二是免退税，适用于外贸企业。三、出口货物的退税率1．消费税的出口退税率出口货物应退消费税的退税率（或单位税额）与其征税率相同，即出口货物的消费税能够做到彻底退税。2．增值税的出口退税率从2007年7月1日起，我国又对出口货物退税率进行了调整，退税率主要包括5%、9%、11%、13%、17%五档。第二节出口货物退免税的计算与申报一、出口货物退免税的计算（一）一般贸易“免、抵、退”税计算1．应纳税额的计算当期应纳税额=当期内销货物的销项税额―（当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额）－上期留抵进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税率2．当期“免、抵、退”税计算当期免抵退税额=当期出口货物的离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税额3．当期应退税额和当期免抵税额的计算（1）当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时：当期应退税额＝当期期末留抵税额当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额（2）当期期末留抵税额＞当期免抵退税额时：当期应退税额＝当期免抵退税额当期免抵税额＝0结转下期抵扣的进项税额＝当期期末留抵税额－当期应退税额“当期期末留抵税额”为实行《增值税纳税申请表》中“免抵退货物已退税额”与“期末留抵税额”的合计数。“免抵退税货物已退税额”应理解为当期免抵退税货物应退税额。（3）当期应纳税额＞0时，当期免抵税额＝当期免抵退税额。当期没有应退税额的，在计算免抵税额时，不用扣减。（二）进料加工贸易“免、抵、退”税计算1．进料加工贸易的概念进料加工是指经国家授权机关批准有进出口经营权的企业，专为加工出口商品而用外汇购买的原料、材料、辅料、元器件、零部件、配套件和包装物料（以下简称料、件）经生产企业加工成成品或半成品返销出口的业务。2．进料加工贸易“免、抵、退”税计算（1）应纳税额的计算。当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额－（当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额）－上期留抵进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税率）－免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税税率－出口货物退税率）上述征税税率和退税税率均指复出口货物的征税税率和退税税率。（2）当期“免、抵、退”税计算。计算公式为：当期免抵退税额=当期出口货物的离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率免税购进原材料包括国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。其中国内购进原材料是指开具进料加工免税证明业务所涉及符合国家政策规定的国内购进免税原材料。进料加工免税进口料件组成计税价格＝货物到岸价格＋海关实征关税＋海关实征消费税（3）当期应退税额和当期免抵税额的计算1）当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时：当期应退税额＝当期期末留抵税额当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额2）当期期末留抵税额＞当期免抵退税额时：当期应退税额＝当期免抵退税额当期免抵税额＝0结转下期抵扣的进项税额＝当期期末留抵税额－当期应退税额“当期期末留抵税额”为现行《增值税纳税申请表》中“免抵退货物已退税额”与“期末留抵税额”的合计数。“免抵退税货物已退税额”应理解为当期免抵退税货物应退税额。（三）外贸企业“先征后退”的计算办法外贸企业出口货物增值税的计算一贯依据购进出口货物增值税专用发票上所注明的进项金额和退税率计算。应退税额＝外贸收购不含增值税购进金额×退税率二、出口货物退免税申报1．出口货物退免税申报的条件（1）退税单位必须事先在所在地主管退税的税务机关办理“出口企业退税登记证”。（2）申报退税的货物必须是出口或代理出口的货物。（3）货物必须是报关并已离境。（4）退、免税税种只限增值税、消费税。（5）已作货物出口销售的会计处理。（6）必须附送有关凭证。2．出口货物退、免税申报需提供的凭证出口企业进行退、免税申报，必须按规定计时提供真实、完整的凭证。生产企业与一般外贸企业需提供的凭证有所不同，具体见表4-1和表4-2。行次凭证名称凭证来源提供的时限1生产企业自营（委托）出口货物免、抵、退税申报表由申报企业填制企业申报退税时提供2发票增值税专用发票（抵扣联）由供货企业开具或税务所代开普通发票由供货企业（小规模纳税人）开具出口销售发票由供货企业开具3出口货物报关单（出口退税专用）海关核准并加盖验讫章4出口收汇核销单（出口退税专用）由外汇管理部门核准开具•表4-1生产企业办理出口退（免）税提供的单证5销售明细账由申报企业记载、保管查账时提供6代理出口货物证明由受托方税务机关签发有委托业务时提供7中远期结汇证明由当地外贸主管部门签发有远期收汇业务时提供8上述凭证生成的计算机上报盘由申报企业录入申报时提供表4-2一般外贸企业办理出口退税应提供的单证行次凭证名称凭证来源提供的时限1出口货物退税申报表由申报企业填报企业申报退税时提供2出口货物进货凭证申报表3发票增值税专用发票（抵扣联）由供货企业开具或税务所代开出口销售发票由供货企业自制4增值税“税收（出口货物）专用缴款书”或“分割单”征税的税务机关开具后，由供货方按章纳税消费税5出口货物报关单（出口退税专用）海关核准并加盖验讫章6出口收汇核销单（出口退税专用）由外汇管理部门核准开具7销售明细账由申报企业记载、保管查账时提供8代理出口货物证明由受托方税务机关签发有委托业务时提供9中远期结汇证明由当地外贸主管部门签发有远期收汇业务时提供10上述凭证生成的计算机上报盘由申报企业录入申报时提供3．出口企业应附送的纸质凭证出口企业向税务机关主管退税部门（简称退税部门）申报出口货物退（免）税时，在提供有关出口货物退（免）税申报表及相关资料时，应同时附送以下纸质凭证：（1）实行“免、抵、退”税管理办法的生产企业，应提供出口货物的出口发票。外贸企业应提供购进出口货物的增值税专用发票（自开票之日起30日内办理认证手续）或普通发票。（2）出口货物报关单（出口退税专用）。（3）出口收汇核销单。4．尚未到期结汇的出口货物对尚未到期结汇的出口货物，可不提供出口收汇核销单，退税部门按照现行出口货物退（免）税管理的有关规定审核办理退（免）税手续。第三节出口货物退免税会计处理一、增值税退免税会计处理（一）会计科目设置在进行出口货物增值税退免税核算时，会计科目设置主要是在“应交税费——应交增值税”科目下进行明细核算。企业应在“应交税费——应交增值税”科目明细账内设置“出口退税”、“出口抵减内销产品应纳税额”等专栏，并按规定进行核算。1．“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，反映企业按规定的退税率计算的出口货物的进项税额抵扣内销商品的应纳税额。2．“出口退税”专栏，记录企业出口适用零税率的货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而收取退回的货款。出口货物退回的增值税额，用蓝字登记；出口货物办理退税后发生退货或者退关而补交已退税的税额，用红字登记。（二）外贸企业出口货物退（免）增值税的会计处理1．库存商品成本和销售成本单独确认的会计处理【例】某外贸进出口公司当期收购Ａ设备100台，专用发票上价款700万元，税款119万元，合计819万元。当月合计出口90台，出口ＦＯＢ价折合人民币900万元，购进出口设备取得运输发票金额1万元。所有货款、运费均以存款付讫。在规定时间人办妥退税事宜，退税率15％，已收到退税款。作会计处理如下：2．库存商品和销售成本采用加权平均价格计算的会计处理【例】某五金矿产进出口公司对小五金的购进和销售采用加权平均的方法核算其库存。6月6日，该公司购入小五金100件，不含税单价20元；18日购入小五金200件，不含税单价18元；26日公司出口销售小五金300件。上月末小五金库存150件，平均不含税单价为21元。增值税税率为17％，退税率15％。作会计分录如下：3．外贸企业进料加工复出口的会计处理【例】某外贸出口企业以进料加工方式免税进口化工原料一批，该批原料的到岸价为50000美元，报关进口当天美元与人民币汇率为1：8，货款以及税金均已通过银行存款支付。进口后企业采用作价加工方式将原料销售某工厂加工成成品，转售加工时履行了“计算税金但不入库”手续，所售原料价款为50万元，当月工厂加工完毕后，外贸企业以不含税价85万元全部收购。收回后外贸企业将该批货物全部出口，取得货款折合人民币90万元。该种货物的退税率为11％。企业申请退税的单证齐全。4．从小规模纳税人购进获准退税出口货物的会计处理【例】某土产进口公司从小规模纳税人购入麻纱一批用于出口，金额60000元，小规模纳税人开来普通发票。土产公司已将该批货物出口完毕，有关出口应收的全套凭证已经备齐。作会计分录如下：5．外贸企业代理出口业务的会计处理外贸企业作为受托人将余款划给委托人后，退税事宜均由委托人负责申请办理。受托人（外贸企业）仅就其手续费收入计算缴纳营业税。（三）生产企业出口货物“免、抵、退”增值税的会计处理（1）如果期末留抵税额为0，则当期应退税额＝0当期免抵税额＝当期免抵退税额【例】某企业生产Ａ产品。2006年1月共销售7吨，其中4吨出口给Ｎ客户，出口额为CIF价100000美元，货款未收到，预计出口运费800美元，保险费200美元，美元记账汇率为8；内销量为3吨，内销金额600000元，销项税额102000元。当月取得增值税进项税额合计80000元，上月期末留抵税额为0元。该公司无免税购进原材料的情况。增值税征税率17％，退税率15％。出口货物免、抵、退税额的计算如下：（2）如果当期“免、抵、退”税额≥当期期末留抵税额0，则当期应退税额＝当期期末留抵税额当期应免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额【例】承上例，假设内销量为1吨，内销金