国际税收—电子商务

电子商务对国际税收的基本概念的冲击及应对策略一、产生的冲击第一，对传统的常设机构概念的冲击。当前国际上普遍通行的对跨国交易的征税规则是：跨国企业的居民身份所在国对其收入行使居民税收管辖权，征收所得税；而跨国交易发生地所在国对交易的所得行使收入来源地税收管辖权，征收增值税或营业税。电子商务的兴起使得现有国际税收协定中的“常设机构”定义不再适用。常设机构难以确定的现状，不仅损害了收入来源国的税收管辖权，还引起了居民国和收入来源国在税收管辖权上的争议。在国际税收中，现行的税法通常以外国企业是否在该国设有常设机构作为对非居民营业所得是否征税的依据。而在电子商务中，因特网不仅打破了空间界限，而且使得现行的固定营业场所的概念也变得模糊起来：商家只需要在互联网上拥有一个自己的网址、网页，即可向全世界推销其产品和服务，并不需要现行的常设机构作保障，因而也就没有了征税依据。由此可见，外国企业一方面可以通过电子商务在另一国开展大量商业活动，另一方面却又能避免被该国征税。换言之，根据现有的“常设机构”的判定规则，电子商务将会越来越缩小来源地国家对电子商务产生的所得征税的空间而将税基更多地转移到居住地国家。第二，引起了国际税收管辖权的冲突。现行的国际税收管辖权一般分为居民税收管辖权和所得来源税收管辖权。当存在国际双重或多重征税时，一般以所得来源国际税收管辖权优先。而在电子商务中，由于交易的数字化、虚拟化、隐匿化和支付方式的电子化，交易场所、产品和服务的提供和使用难以判断，是所得来源税收管辖权失效。而如果只片面的强调居民税收管辖权，则发展中国家作为电子商务产品和服务的输入国，其对来源于本国的外国企业所得税管辖权，将被削弱甚至完全丧失，由此导致的大量税收流失显然不利于发展中国家的经济发展和国际竞争。因此，对国际税收管辖权的重新确认已成为电子商务引发的重要税收问题，值得进一步深入研究。第三，税收的国际协调面临挑战。电子商务的快速发展加大了商品、技术、服务在全球的流动，客观上要求各国在电子商务的征税问题上采取同一的步骤与策略，但各国现行的税收征管差异又使得税收的国际协调面临着巨大的挑战。第四，所得分类变得模糊。有形商品和数字化商品。传统制造业和商业经营的是有形产品，电子商务除了经营有形商品外，还经营无形的电子化产品，如一国的客户可以从另一国的电子商务供应商的网站上下载软件或音象制品。电子商务的这类所得是属于传统意义上的经营所得还是应视同购买权利的所得？二、应对冲击的现实对策：建议一：拓宽“常设机构”概念，使之适用于电子商务交易。我国在签署对跨国电子商务交易征税的国际协定时，应当放弃传统的常设机构概念中对“固定营业场所”的定义方法，转而根据非居民企业的电子商务活动是否与本国构成了实质上的、持续性的、非“准备性质”和“辅助性质”的经济联系来判断是否应当对其在本国取得的利润行使收入来源地税收管辖权。可以采用“功能等同”的原则，按照电子商务供应商在我国境内设立的网站是否和传统意义上以物理方式存在的“常设机构”具有相同或近似的功能，来判断该网站是否构成常设机构。具体而言，如果供应商的电子商务网站具有订立合同、完成交易的功能，并且该供应商经常使用这种功能已实现交易，而不仅仅是向公众简单地进行产品宣传和市场信息的传递，则可认为该供应商在收入来源国构成了实质性的存在。如果这种实质性的存在满足一定的数量上的要求和持续时间上的要求，即可认为这种存在构成了“常设机构”。虽然这种“常设机构”不存在于物理空间之中，但是仍可以将其与传统定义中的常设机构等同看待，对其行使收入来源地税收管辖权。建议二：对电子商务的所得按对被动所得的征税办法实行源泉扣缴。这种办法的最大优点是不需要对是否存在“常设机构”进行判断，也不需要对外国电子商务供应商的身份进行认定，且维护了来源地的优先征税权。但作为一种对支付征收的预提所得税，它只能对企业与企业之间的支付进行征收，而无法实施对众多的个人消费者征收，这使它的税收功能受到很大限制，而且造成了税收筹划的机会；更严重的是，预提税是对支付的全额征税，即使以降低的税率征，也不能反映对企业实际赢利能力和实际纳税能力的调节，容易出现高征或低征的现象。特别对创业阶段的企业，会抑制它们的生存能力。目前国际上对利息征收预提税已经感到问题多多，融资利差本来很小，对支付利息全额征收预提税会使融资交易无利可图。因此，许多国家的双边协定中已取消对利息的征税。建议三：适当调整对企业居民纳税人身份的认定标准。我国现有的对企业居民纳税人身份的认定采用注册地标准和总机构所在地标准。在电子商务环境下，总机构所在地标准的判定作用受到削弱，有可能会影响我国的居民税收管辖权。为解决跨国公司利用现代通讯手段分散机构以逃避居民纳税身份的问题，我国应当适当调整税法中对于法人的居民纳税人身份认定标准。在原有的两种标准之外，增加新的可以体现电子商务供应商的居民身份的标准。例如，可以考虑对电子商务企业适用主要营业地标准，不论跨国公司名义上的总部是否位于中国境内，只要其大部分的经营活动是在中国境内发生的，就可以认为该公司具有中国的居民身份。或者对电子商务供应商使用控股权标准，只要掌握公司股权达到一定标准的自然人或者法人是中国居民，即可认定该公司具有中国居民身份。建议四：以支付是否列为支出减少所得税税基为依据征税。这种办法抛开了产品或劳务的生产地或提供地等问题，而以国内支付者支付的款项是否被列为支出从而减少国内所得税为依据，只要是列入支出使所得税税基减少的，就要预提扣税。这种办法实际上把征税范围限制在企业和企业之间的电子商务活动，个人支付电子商务因为不列支，因此个人的电子商务购买活动不征税。以是否侵蚀所得税税基为来源地征税的门槛值，这种方法确实简便，消除了区分所得性质和确定利润归属的麻烦。但因为是对支付的全额进行扣缴，它同样也有建议一中方法的缺陷，即本质上它并不等同于对净所得所征的所得税。为了弥补这一缺陷，有人因此建议可让非居民电子商务供应商选择向来源国税务当局申报交纳所得税。这显然会增加纳税人的奉行成本，而且，由于纳税人在来源地国并无机构场所，也无人员帐簿，来源国税务当局要对纳税人的申报进行稽查核实等于空谈。但也有人认为这个问题可以通过加强国与国之间的情报交换工作来解决。建议五：按照功能等同原则对电子商务交易的收入进行分类按照“功能等同”原则，不论商品的交易或者服务的提供采取什么方式，只要对于消费者具有相同的功能，起到了同样的效果，那么这种交易在本质上就是相同的，供应商从这种交易中得到的收入也就具有相同性质。仍以前述购买国外出版的电子报刊为例，如果消费者得到的是通过网站下载电子报刊文档的权利，下载后可以在自己的计算机上不限时间地反复阅读，并且可以在将来的任何时间对其进行查阅。那么这种购买的行为和购买一张真正的纸质报纸没有任何本质上的区别。供应商因此获得收入应该归为销售商品所得。如果消费者得到的只是在线阅览的权利，而无权下载电子文档，那么供应商的收入应该被归入特许使用费的行列。当然，具体执行中出现的问题要比这复杂得多，如何将功能等同原则细化为具有可操作性的税收规则，还需要不断的尝试与探索。