营业税改增值税试点企业应对策略

企业“营改增”节税方略与运作实务教师简介杜秋娟注册税务师高级经济师多年税收理论实践经验。主要著作联系方式[e-mail]前言一、“营改增”试点评价1.试点2.改征3.结构性减税非试点地区原增值税一般纳税人与试点一般纳税人开具增值税专用发票试点地区原增值税一般纳税人时间试点前试点后税种营业税增值税税目1.交通运输业1.交通运输业2.转让无形资产（部分）2.部分现代服务业-研发和技术服务-信息技术服务-文化创意-物流辅助-有形动产租赁-鉴证咨询3.服务业（部分）二、营改增进一步推进分析1.财税【2011】110号试点方案2.2012.10.18日营改增试点工作会议（建筑业、邮政通讯业、铁路运输有望进入试点范围）营改增：拉开大序幕2013.3.8《财经国家周刊》…“营改增”将分三步走：第一步是在部分行业、部分地区进行；第二步是选择部分行业在全国范围内进行试点，此阶段将在2013年年内实施；第三步是在全国范围内实现“营改增”，营业税退出历史舞台。按计划，最快有望在“十二五”期间完成。…第一章“营改增”带来的机遇与风险一、“营改增”带来的机遇分析（一）谁将在此次税改中受益？1.纳入试点的中小企业是此次税改的最大受益群体。2012年全国营改增试点总结在12个省市的试点纳税人中，一般纳税人21.6万户，占21％；小规模纳税人81.2万户，占79％。从行业分布来看，交通运输业16.1万户，现代服务业86.7万户。同时，小规模纳税人税负下降幅度平均达40％，有力支持了小微企业发展。2012.11.26.《新京报》财政部、国家税务总局昨日在江苏南京召开了扩大营业税改增值税试点工作座谈会。会议透露，截至目前，全国已纳入营改增试点的企业户数约71万户，即将纳入试点的户数约20万户。营改增减负效果明显，其中，上海市1-10月减收225亿元，北京市两个月减收25亿元。2012.10.18“营改增”工作座谈会通过在交通运输业和部分现代服务业实施营改增试点，共减轻试点企业和下游企业税负170多亿元，服务业实现了10%以上的快速增长，服务业利用外资增长20%以上，一批工业企业实现主辅分离，提升了竞争力。《财经国家周刊》2013.3•截至2月1日，根据财政部和国家税务总局的数据显示，从12省市的纳税申报情况看，目前共有102.8万户试点纳税人，由缴纳营业税改为增值税。2012年，试点地区共为企业直接减税426.3亿元，12省市平均减税面达到95%。其中，以中小企业为主体的小规模纳税人减税力度更大，平均减税幅度达到40%。2.复合式经营业态有望在“营改增”试点中受益。分析：此类企业同时从事原增值税货物销售，以及原营业税劳务，营改增试点后，部分劳务改征增值税，部分劳务仍缴纳营业税，经营范围广，调整空间进一步扩大。例1-1：某报业集团经营项目分类经营业务类型营改增之前税种税率营改增后税种税率报刊印刷增值税17%增值税17%报刊发行增值税13%增值税13%广告经营收入营业税5%增值税6%影视制作收入营业税3%营业税3%手机报营业税3%营业税3%会展服务营业税5%增值税6%动漫产业营业税3%（优惠）增值税3%（优惠）物流配送服务营业税3%，5%增值税11%，6%旅游服务营业税5%营业税5%酒店服务营业税5%营业税5%房地产营业税5%营业税5%分析：税改前同时经营增值税销售业务与营业税服务项目，营改增之后，增值税经营项目增加，税率级次增加，税收筹划空间增加，同时，由于广告业并入增值税，原非应税项目需进项转出问题基本解决。营改增之后，公司税收成本将大幅减少。项目营改增之前税费（单位：万元）2009201020112012一、应交增值税1.年初未扣数-3322-2746-1755-2732原销项税额2953396740484100其他服务业销项税额3.进项税额转出597760135010004.原进项税额2974373563754600其他服务业进项税5.期末留抵税额-2746-1755-2732-2232二、应交营业税2527281231783197三、城建税172.5209212.5223.79四、教育费附加73.989.691.195.91五、地方教育费附加49.359.760.763.94六、文化事业费1490174618501800总计4312.74916.35393.15380.64项目营改增之后税费（单位：万元）2009201020112012一、应交增值税2835.93410.91264.53167.51.年初未扣数-3322-2746-1755-2732原销项税额2953396740484100其他服务业销项税额2881.93203.93621.53667.53.进项税额转出4.原进项税额2974373563754600其他服务业进项税252530305.期末留抵税额-2746-1755-2732-2232二、应交营业税三、城建税198.51238.7688.51221.73四、教育费附加85.08125.3337.9395.03五、地方教育费附加56.7268.2225.2963.35六、文化事业费1490174618501800总计4666.175566.193266.225347.763.预期进行有形资产投入的成长型企业将在税改中受益。分析：有形资产价值高，随之抵扣的进项可以大大抵充应纳增值税款，达到降低增值税负的目的。例1-2：中国南方航空股份有限公司2011年度会计报告（部分摘录）关于飞机购置（1）于2011年5月9日，本公司控股子公司厦门航空有限公司与波音公司就购买6架波音B787飞机签订飞机购买协议，这些飞机计划将于2014年至2015年间交付。根据波音公司的公开市场报价，6架波音B787飞机的目录价格合计为10.98亿美元。本次飞机购买合同交易金额是经合同签订各方以公平磋商厘定，实际交易金额低于上述目录价格。（2）于2011年5月31日，本公司与波音公司就购买6架波音B777F货机签订飞机购买协议，这些飞机计划将于2013年至2015年间交付。根据波音公司的公开市场报价，每架波音B777F货机的目录价格为2.64亿美元。本次飞机购买合同交易金额是经合同签订各方以公平磋商厘定，实际交易金额低于上述目录价格。（3）于2012年2月28日，本公司与波音公司就购买10架波音B777-300ER飞机签订飞机购买协议，这些飞机计划将于2013年至2016年间交付。根据波音公司的公开市场报价，每架波音B777-300ER飞机的目录价格为2.98亿美元。本次飞机购买合同交易金额是经合同签订各方以公平磋商厘定，实际交易金额低于上述目录价格。例1-3更名提升电商战略苏宁欲走上云端（2013.2.20《第一财经日报》）苏宁电器发布公告称，拟将公司名称更名为“苏宁云商集团股份有限公司”，以转型云服务模式。苏宁所谓的“云服务”模式是：面向内部员工的管理云、面向供应商的供应云、面向消费者的消费云，并将逐步推进“云服务”模式的全面市场化运作。2011年苏宁财报相关数据随着公司研发项目的不断推进，尤其是电子商务业务相关的系统研发投入加大，带来期末开发支出余额较期初增加324.40%。分析：苏宁2013年的战略性调整内将形成大量软件开发支出与与长期软件维护支出，由此可产生抵扣的进项税额。从增值税角度，对应的17%和6%(苏宁易购下属子公司）如何分配到各分公司或子公司也是值得考量的重要问题。上海通标标准技术服务有限公司为从事与进出口商品检测业务相关的公司，业务受国际经济环境影响较大。2012年业务量增幅7.8%，主要是实施营改增带来的进项抵扣效应，使公司拓展市场，收入增加。同时，公司全年固定资产购进6439.44万元，同比增长17.36%。1-12月共抵扣的进项税额1982.02万元，营业税改增值税后减少税收918.65万元，降低1.02%。4.从事国际运输、研发与设计出口享受试点地区零税率劳务出口的企业也将受益。2013.2.25《中国税务报》英特尔移动通信技术（上海）有限公司是一家出口研发服务企业，主要为英特尔集团从事与半导体相关的硬件和软件的合同研发活动。上海的“营改增”试点政策给该企业带来了重大的税收利好。据公司高级税务专员夏娟介绍，2012年1月，“营改增”后，公司出口研发服务被纳入出口零税率范围，享受增值税免抵退税政策，退税率为6%，2012年全年企业已获得实际退税额高达2600万元，其中1625万元已经到账。2012年，上海新设外资研发中心24家(二）节税效益促发商业模式的创新和升级1.哪些商业模式与经营业态能够从中获得节税收益①可形成完整产业链的集团公司（地址是否位于试点地区）研发中心——研发服务为试点应税服务营销中心生产制造中心◇泛亚汽车技术中心（上海）成果如：为上海通用开发研制的2.0L手动变速箱四缸发动机。泛亚还参与了一系列主要车型的研发工作，包括上海通用的别克君越豪华轿车的大改型开发工作和新凯迪拉克SLS豪华轿车的研发。◇中国第一汽车集团公司技术中心（长春）中心承担着中国一汽商用车（重、中、轻、微）产品、乘用车（轿、微、客）产品及相关总成、零部件的自主研发，承担国家和一汽集团关键技术开发任务，下设中重型部、轿车部等21个部所。2.高度依赖营销广告服务运营的企业也将间接受益。加多宝2012年因广告可抵扣的进项税额可达5660万以上。例1-3：2011年度，光明乳业净利润2.4亿元,广告投入4.24亿元；伊利股份净利润18.09亿元,广告投入却达36.52亿元,广告投入基本上是净利润的两倍左右。财报显示,伊利股份去年一年的销售费用达72.9亿元,是营业成本中最大的一项开支,而其中广告的花费就超过了一半。例1-4伊利股份2012年第三季度财报2012年1-9月销售费用6,300,118,404.29元。广告合作方包括中央电视台、搜狐、湖南卫视等。本期末应交税费较年初减少114,210,265.63元，降幅479.72%，主要原因是本期增值税留抵进项税增加所致。3.增值税抵扣税制短期内形成跨国公司管理中心向试点地区聚集的效应。境外总部大陆地区总部分销商如三星中国在大陆地区电子产品收入80亿元人民币，境外母公司按7%收取特许权使用费。营改增之前的营业税：营业税=80亿×7%×5%营改增之后的增值税：增值税=80亿×7%/（1+6%）×6%=0.316981亿元同时以上已交税款可以由境内支付人作为一般纳税人的抵扣进项税额。5.6亿元由区域性总部就以上商标费用统一支付，形成3169.81万元进项税额。区域性总部在向国内分销商收取商标费用。比如收取6亿元。总部的税收结果：应纳增值税=60000万/1.06×6%-3169.81万=226.42万元同时，三星中国总部向分销商开具的6亿商标使用费可以由分销商继续抵扣。二、营改增带来的风险与挑战（一）企业财务管理难度加大1.由于税收原理上的差异，营业税改征增值税将直接导致企业收入缩水，企业在提价以维持利润与维系客户上面临两难选择。原营业税制下的账务处理：（运输）借：银行存款10000贷：主营业务收入10000借：营业税金及附加300贷：应交税费——应交营业税300现增值税制下的账务处理：借：银行存款10000贷：主营业务收入9009.01应交税费——应交增值税（销项税额）990.99二、营改增带来的风险与挑战（一）企业财务管理难度加大2.适应以票抵税的增值税管理制度分析：原从事运输、服务的众多原营业税纳税人大多采用松散的管理模式，如挂靠经营等，在资金管理、发票管理及业务流程方面与增值税征收管理存在差距。2012.11.1《广州日报》珠海某集装箱公司是一家从事出口运输的物流企业，有着90辆货车、100个司机，在珠三角和南沙港陆路运输圈内，这家公司算是经营得非常不错，在油价动荡时物流企业生存艰难，该公司的业务也一直处于繁忙状态。但是，在听闻营改增的消息之后，公司负责人非常焦虑。…但对于运输企业来说，可以抵扣进项的税非常少，只有加油费、汽车维修费和外发运费，而这