德勤_房地产行业涉及的税务问题_137P

房地产行业涉及的税务问题2009年11月©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司2培训目的了解税务部对房地产业的几个重要服务领域了解房地产企业在中国的主要涉税种类了解中国对外商投资房地产业的几个重要综合管理法规房地产税务筹划案例房地产税务模型简介©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司3税务部对房地产业的几个重要服务领域©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司4房地产企业主要涉税种类对所得额课税企业所得税对流转额课税营业税土地增值税对财产课税房产税契税对行为课税印花税对自然资源课税城镇土地使用税©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司5©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司5房地产企业主要涉税种类对所得额课税企业所得税对流转额课税营业税土地增值税对财产课税房产税契税对行为课税印花税对自然资源课税城镇土地使用税©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司6房地产行业主要涉及的企业所得税法规关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函[2008]828号）国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发[2009]31号）国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复（国税函[2009]342号）房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司7设立公司取得开发经营项目完工结算取得预售许可证开办期成本对象预售阶段的税务处理收入确认阶段的税务处理计税成本的归集开工建设房地产行业涉及的企业所得税相关问题房地产企业的开发经营过程©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司8房地产行业涉及的企业所得税相关问题为了加强对房地产开发经营企业的企业所得税征收管理，规范其纳税行为，国家税务总局在新企业所得税法的实施背景下，于2009年3月6日颁布了《关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）。该文件依据新企业所得税法的有关规定，兼顾房地产开发经营企业的行业特点，明确了房地产企业所得税的具体处理办法，主要借鉴了原内资房地产开发企业适用的国税发[2006]31号文件的有关规定，并在其基础上融合了原外资房地产开发经营企业的相关处理办法而制定。对该文件中所规定的房地产企业开发经营过程中的所得税处理办法，与原内、外资企业所得税体系下的规定进行比较分析。具体包括以下内容：开办期的税务处理预售阶段的税务处理收入确认阶段的税务处理特殊交易的税务处理其他税务事项©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司9房地产行业涉及的企业所得税相关问题开办期的税务处理预售阶段的税务处理收入确认阶段的税务处理特殊交易的税务处理其他税务事项©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司10开办期的税务处理项目*新规定原内资原外资开办期未做规定未做规定首次取得房地产开发经营项目之日开办费未做规定；根据新税法：一次性或按长期待摊费用分三年扣除从开始生产经营的次月起，按不短于五年的期限进行摊销衔接处理：新税法实施以前年度未摊销完的开办费，可按新规定处理房地产行业涉及的企业所得税相关问题注：“新规定”指新企业所得税法及其实施条例和国税发[2009]31号文件；“原内资”指原内资企业所得税体系下的国税发[2006]31号文件及其他相关法规；“原外资”指原外资企业所得税体系下的国税发[2001]142号、国税发[1999]242号、国税发[1995]153号文件及其他相关法规。©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司11房地产行业涉及的企业所得税相关问题开办期的税务处理预售阶段的税务处理收入确认阶段的税务处理特殊交易的税务处理其他税务事项©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司12预售阶段的税务处理项目新规定原内资原外资应纳税所得额的确定指标计税毛利率同新规定预计利润率开发产品完工后的调整方法按照实际毛利额与预计毛利额之间的差额调整应纳税所得额同新规定按照实际应纳税额与预缴税额的差额调整应纳税额，进行税款多退少补计税毛利率的最低比例省级：不低于15%地级：不低于10%其他：不低于5%经济适用房、限价房和危改房：不低于3%省级：不低于20%地级：不低于15%其他：不低于10%经济适用房：不低于3%无预计利润率最低比例的规定国税发[2009]31号文件将非经济适用房开发项目的预计计税毛利率下限在原内资企业法规的基础上下调了五个百分点，并引入了限价房和危改房的概念，明显减轻了房地产开发企业的现金流负担，体现出在当前经济不景气的大环境下，国家对房地产行业进一步给予的政策利好。房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司13房地产行业涉及的企业所得税相关问题开办期的税务处理预售阶段的税务处理收入确认阶段的税务处理特殊交易的税务处理其他税务事项©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司14收入确认阶段的税务处理完工标准销售收入的确认成本、费用的税前扣除•成本、费用税前扣除的一般性规定•计税成本•其他费用及税金房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司15收入确认阶段的税务处理—完工标准开发产品符合下列条件，视为已经完工：新规定原内资原外资符合下列条件之一（土地开发除外）：开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案开发产品已开始投入使用开发产品已取得初始产权证明符合下列条件之一：竣工证明已报房地产管理部门备案已开始投入使用已取得了初始产权证明下列三者中的较早者为房地产销售的开始之日：房地产管理部门出具工程项目合格证明首笔房产使用权交付之日办理首笔产权转让手续之日房地产行业涉及的企业所得税相关问题国税发[2009]31号文件规定的完工标准基本与原内资法规一致，但在其基础上按照土地开发业务的特殊性将其与其他经营业务的完工标准予以区别。国税函[2009]342号文件对完工标准作出了补充强调：房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)或已开始实际投入使用。©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司16收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认买方付款方式新规定原内资原外资一次性全额付款实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日确认同新规定房产使用权交付买方之日或开具发票之日确认分期付款按销售合同或协议约定的价款和付款日确认，付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。同新规定按合同约定的付款时间确认银行按揭首付款应于实际收到日确认，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认同新规定银行按揭贷款办理转账之日国税发[2009]31号文件统一了内、外资房地产企业的销售收入确认时点，并将外资房地产企业的销售收入确认时间予以提前。同时，新文件还强调了确认收入的法律依据。房地产企业在各种收款方式下，均应准备充分的支持其收款方式的法律文件和证明资料，作为其确认收入的依据。房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司17收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认（续）委托销售委托方式新规定原内资原外资支付手续费方式收到受托方已销开发产品清单之日确认；按销售合同或协议中约定的价款作为计税价格同新规定未做规定视同买断收到受托方已销开发产品清单之日确认；分以下两种情况确定计税价格：1）开发商与购买方签订销售协议，或开发商、受托方、购买方三方签订销售协议，按买断价格和协议约定价格孰高确定最终计税价格；2）受托方与购买方签订销售协议的，按买断价格作为计税价格同新规定未做规定房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司18收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认（续）委托销售（续）委托方式新规定原内资原外资基价保底，超过基价销售分成收到受托方已销开发产品清单之日确认；分以下两种情况确定计税价格：1）开发商与购买方签订销售协议，或开发商、受托方、购买方三方签订销售协议，按基价和协议约定价格孰高确定最终计税价格；开发商支付给受托方的分成额不得直接从收入中扣除；2）受托方与购买方签订销售协议的，按基价加上按规定取得的分成额作为计税价格。同新规定未做规定包销包销期内：参考前三种代销方式确认；包销期满：按协议约定的价款和付款方式确认同新规定未做规定房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司19收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认（续）视同销售新规定原内资原外资捐赠赞助职工福利奖励对外投资分配给股东或投资人抵偿债务换取其他企事业单位和个人的非货币性资产转作固定资产捐赠赞助职工福利奖励对外投资分配给股东或投资人抵偿债务换取其他企事业单位和个人的非货币性资产未做规定视同销售的情形房地产行业涉及的企业所得税相关问题根据国税函[2008]828号文件的规定，企业改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营），可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司20收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认（续）视同销售（续）视同销售的判断条件：房产所有权发生转移收入确认时点：开发产品所有权或使用权转移时；或实际取得利益权利时视同销售价格的确认顺序：按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定按不低于15%的成本利润率确定国税发[2009]31号文件取消了原内资所得税法下将开发产品转作固定资产也按视同销售进行所得税处理的规定，自2008年1月1日起，房地产企业自建自用的房产无需按照视同销售原则确认收入。房地产企业可以充分利用该项新规定，考虑是否将暂不出售的开发产品转为固定资产并计提折旧，以达到节税的目的（详细分析见“其他费用及税金”部分）。房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司21收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认（续）代收款新规定原内资原外资代收款凡纳入开发产品价内或由房地产企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；-若企业代收的共用部位、共用设施设备维修基金已计入收入，则可在移交给有关部门、单位时扣除未纳入开发产品价内并由房地产企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。同新规定未做规定房地产行业涉及的企业所得税相关问题房地产企业应尽可能避免将代收款纳入开发产品价内或自行开具发票，以免使代收款被确认为销售收入而导致税负的增加或额外的利息损失。©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司22收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认（续）预租收入新规定原内资原外资新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。根据新企业所得税法的规定，一般的租金收入确认时点为合同约定的承租人应付租金的日期基本上与新规定相同；此外还规定承租方支付的预租费用按租金支出税前扣除未做规定房地产行业涉及的企业所得税相关问题©2009北京分所/德勤华永会计师事务所有限公司23收入确认阶段的税务处理—销售收入的确认（续）先租后售新规定原内资原外资未做规定将开发产品转作固定资产的，租赁期间按租金确认收入，出售时再按销售固定资产确认收入；未将开发产品转作固定资产的，租赁期间按租金确认收入，出售时再按销售开发产品确认收入在租赁期间已经计提的房屋折旧，不得在售出时再作为成本、费用扣除房地产行业涉及的企业所得税相关问题国税发[20