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2009职称中级会计实务资料西财会计培训中心68000116第五章投资性房地产一、本章考情分析1.本章在考试中处于较重的地位，考试题型主要为客观题和计算分析题，在综合题中也会涉及本章的一些重要知识点。2.本章重点：投资性房地产按成本模式计量和按公允价值模式计量。。3.复习方法：已出租的建筑物和土地使用权属于投资性房地产，应与固定资产、无形资产结合复习；投资性房地产由成本模式改为公允价值模式，属于会计政策变更，应与会计政策变更结合复习。二、本章考点精讲[考点一]投资性房地产的确认1．投资性房地产的概念投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产主要包括：已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权；已出租的建筑物。2．投资性房地产确认中应注意：（1）已出租的土地使用权和已出租的建筑物，是指以经营租赁方式出租的土地使用权和建筑物。用于出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得的土地使用权；用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。（2）持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。（3）某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产。（4）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。（5）下列不属于投资性房地产：自用房地产；作为存货的房地产。[考点二]投资性房地产的核算2009职称中级会计实务资料西财会计培训中心68000116（一）采用成本模式采用成本模式核算投资性房地产，可以分为初始确认、后续计量和处置三个步聚：1．投资性房地产的初始计量：来源不同其成本构成不同、确认时点不同（1）外购的投资性房地产只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起）或用于资本增值。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。（2）自行建造的投资性房地产企业自行建造（或开发）的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。（3）作为存货的房地产转为出租企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转换日的账面价值转入投资性房地产。（4）自用房地产转换为投资性房地产自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产的账面价值转换为投资性房地产的账面价值。2．采用成本模式下的后续计量企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。在成本模式下，应当比照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产计提折旧或摊销；存在减值迹象的，还就当按照减值的有关规定进行处理。例：甲公司于2008年1月1日支付2000万元土地出让金取得一块土地使用权，使用权年限50年，准备筹建办公楼。甲公司购入土地使用权的账务处理是：借：无形资产2000贷：银行存款20002008年末摊销土地使用权2009职称中级会计实务资料西财会计培训中心68000116借：管理费用40贷：累计摊销402009年1月1日，该土地使用权出租，甲公司将无形资产转入投资性房地产，采用成本模式计量：借：投资性房地产2000累计摊销40贷：无形资产2000投资性房地产累计摊销40假设2009年末确认本年租金收入70万元（在年末一次性收取），账务处理如下：借：银行存款式70贷：其他业务收入70借：其他业务成本40贷：投资性房地产累计摊销403．处置投资性房地产当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该投资性房地产（1）出售投资性房地产企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费费后的金额计入当期损益（将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房产的账面价值计入其他业务成本）。（2）出租转为自用企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产转为自用时，在采用成本模式下，应将投资性房地产的账面价值转为固定资产，无形资产的账面价值。（二）采用公允价值模式核算投资性房地产1．采用公允价值模式下的初始计量2009职称中级会计实务资料西财会计培训中心68000116（1）采用公允价值模式的前提条件：企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。（2）采用公允价值模式下初始计量的账务处理A外购和自建的投资性房地产在初始计量时，采用公允价值模式与成本模式入账价值的确定方法相同，不同点在于应设置“成本”明细科目，以便区分“公允价值变动”。B将存货和自用资产转为出租房地产开发商将开发的商品房出租或企业将自用的建筑物、土地使用权出租，应按转换日的资产的公允价值作为投资性房地产的入账价值，公允价值与原账面价值之间的差额，如果公允价值大于账面价值，其差额计入“资本公积—其他资本公积”；如果公允价值小于账面价值，其差额计入“公允价值变动损益”。这样处理的目的，是为防范企业通过转换用途来调增利润。例：甲公司将自用的一栋办公楼从2008年1月1日起出租给乙公司，租期3年。租赁期开始日，该办公楼的原价为2000万元，已提折旧500万元，未计提减值准备，账面价值为1500万元；其公允价值为1800万元。在采用公允价值模式下，甲公司在2008年1月1日将自用转为出租的账务处理如下：借：投资性房地产—成本1800累计折旧500贷：固定资产2000资本公积---其他资本公积300如果转换日公允价值为1400万元，则账务处理：借：投资性房地产---成本1400累计折旧500公允价值变动损益100贷：固定资产20002．采用公允价值后续计量的会计处理2009职称中级会计实务资料西财会计培训中心68000116企业采用公允价值后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销；在资产负债表日投资性房地产应当以公允价值计量，公允价值与原账面价值这间的差额计入当期损益（公允价值变动损益），投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。3．投资性房地产的处置（1）出售采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应将出售收入计入其他业务收入，将投资性房地产的账面价值计入其他业务成本；同时将原计入“公允价值变动损益”和“资本公积---其他资本公积”的金额转入其他业务收入。（2）出租转为自用时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。（三）投资性房地产后续计量模式变更1．企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（盈余公积、未分配利润）2．已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。例：甲企业将其一栋写字楼租赁给乙公司使用，租期3年，从2008年1月1日---2010年12月31日。出租时，采用成本模式进行后续计量。2008年1月1日，甲企业认为出租给乙公司使用的写字楼，其所在地的房地产交易市场比较成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，决定对该项投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。2008年12月31日，该写字楼的原造价为3000万元，已计提折旧1000万元，账面价值为2000万元。2009年1月1日，该写字楼的公允价值为2400万元。假设甲企业2008年所得税税率为25%，按净利润的10%提盈余公积。2009年1月1日，甲公司在由成本模式转为公允价值模式时，应作为政策变更，账务处理如下：借：投资性房地产---成本2400投资性房地产累计折旧1000贷：投资性房地产3000递延所得税负债100盈余公积30利润分配---未分配利润2702009职称中级会计实务资料西财会计培训中心68000116三、2007、2008年考题精析1.下列关于投资性房地产核算的表述中，正确的是（）。[2007]A.采有成本模式计量的投资性房地产不需要确认减值损失B.采用公允价值模式计量的投资性房地产可转换为成本模式计量C.采用公允价值模式计量的投资性房地产，公允价值的变动金额应计入资本公积D.采用成本模式计量的投资性房地产，符合条件时可转换为公允价值模式计量［参考答案］：D［解析］：投资性房地产采用成本模式计量的期末也应考虑计提减值损失；公允价值模式核算的不能再转为成本模式核算，而成本模式核算的符合一定的条件可以转为公允价值模式。选项C应是计入公允价值变动损益。2.企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日其公允价值大于账面价值的差额，应确认为（）。[2007]A.资本公积中华会计网校B.营业外收入中华会计网校C.其他业务收入D.公允价值变动损益「答案」A「解析」作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日的公允价值大于账面价值的，差额贷记资本公积——其他资本公积。3.下列各项中，属于投资性房地产的有（）。[2007]A.企业拥有并自行经营的饭店B.企业以经营租赁方式租出的写字楼C.房地产开发企业正在开发的商品房D.企业持有拟增值后转让的土地使用权［参考答案］：BD［解析］：本题考核的是投资性房地产的判断。选项A自用房地产，选项C属于作为存货的房地产，选项AC不符合投资性房地产的定义。［试题点评］：本题考核的知识点不偏也不难，可以说是又送分了。4.下列有关投资性房地产后续计量会计处理的表述中，正确的有（）。[2008]A.不同企业可以分别采用成本模式或公允价值模式B.满足特定条件时可以采用公允价值模式2009职称中级会计实务资料西财会计培训中心68000116C.同一企业可以分别采用成本模式和公允价值模式D.同一企业不得同时采用成本模式和公允价值模式「答案」ABD「解析」投资性房地产核算，同一企业不得同时采用成本模式和公允价值模式。70.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应根据其预计使用寿命计提折旧或进行摊销。（）[2008]「答案」错「解析」公允价值模拟计量的投资性房地产不计提折旧或进行摊销。四、题型精选1．下列不属于甲企业的投资性房地产的是（B）A甲企业在不违反国家有关规定的情况下，将其通过竞拍的方式取得一的块土地的使用权经营出租给乙企业，为期3年以赚取租金。B乙企业将其持有使用权的一块土地租给甲企业，为期5年甲企业又将这块土地转租给丙企业，以赚取租金差价。C甲企业在一栋写字楼购买了5间办公用房，经营出租给丁公司，为期3年，以赚取租金。D甲企业按照合同规定在其通过竞拍取得的一块土地上，建造了一栋商铺，并已整体经营出租给M企业，为期3年，以赚取租金。2．20X6年5月，甲企业计划购入一栋6层写字楼，将其中4层出租给乙企业，能够单独计量和出售，其余2层用于本企业办公。5月16日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼的4层出租给乙企业，为期5年。6月5日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1200万元，其中，土地使用权的成本300万元，建筑物的成本900万元（用于出租的4层成本为600万元，自用的2层成本为300万元）。甲企业所在城区没有活跃的房地产交易市场。假