税务处理

第一章资产税务处理第一节流动资产一流动资产是指可以在一年内或者超过一年的一个营业周期内变现或者运用的资产，包括现金及各种存款、存货、应收及预付款项等。（细则）未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品，可以一次或分期扣除。《企业所得税暂行条例实施细则》二流动资产的计价纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计算，应当以实际成本为准。《企业所得税暂行条例实施细则》纳税人的各种存货应以取得时的实际成本计价。纳税人外购存货的实际成本包括购货价格、购货费用和税金。计入存货成本的税金是指购买、自制或委托加工存货发生的消费税、关税、资源税和不能从销项税额中抵扣的增值税进项税额。纳税人自制存货的成本包括制造费用等间接费用。【摘自国税发【2000】84号】三流动资产发出或领用的计算纳税人各项存货的发生和领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选一种。计价方法一经选用，不得随意改变；确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报主管税务机关备案。【摘自《细则》】纳税人各项存货的发出或领用的成本计价方法，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法、毛利率法或零售价法等。如果纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致，也可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。纳税人采用计划成本法或零售价法确定存货成本或销售成本，必须在年终申报纳税时及时结转成本差异或商品进销差价。【摘自国税发【2000】84号】四成本计算方法调整纳税人的成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法一经确定，不得随意改变，如确需改变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。（国税发（2000）84号）取消该审批项目后，纳税人改变了成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法的。纳税人年度纳税申报时，未说明上述三种计算方法变更的原因、不能提供有关资料，或虽说明但变更没有合理的经营和会计核算需要，以及改变计算方法前后衔接不合理、存在计算错误的，主管税务机关应对纳税人由于改变计算方法而减少的应纳税所得额进行纳税调整，并补征税款。国税发[2004]82号：纳税人改变了成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法的，主管税务机关应着重从以下几个方面加强管理工作：（1）重点审查纳税人改变计算方法的原因、程序，改变计算方法前后衔接是否合理，有无计算错误等有关事项。（2）要求纳税人在年度纳税申报时附报改变计算方法的情况，说明改变计算方法的原因，并附股东大会或董事会、经理（厂长）会议等类似机构批准的文件。（3）年度纳税申报时，未说明上述三种计算方法变更的原因、不能提供有关资料，或虽说明但变更没有合理的经营和会计核算需要，前后衔接不合理、存在计算错误的，应对改变计算方法而减少的应纳税所得额进行纳税调整，并补征税款。（4）会计在期末计提的存货跌价准备不得在税前扣除。（国税发（2004）82号）注：新会计准则规定可以采取先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的成本。第二节固定资产一固定资产纳税人的固定资产是指使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具，以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。虽不属于生产、经营主要设备的物品，但是单位价值在2000元以上，并且使用期限超过2年的，也应当作为固定资产。未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品，可以一次或分期扣除。税控收款机购置费用税控收款机购置费用达到固定资产标准的，应按固定资产管理，其按规定提取的折旧额可在企业计算缴纳所得税前扣除；达不到固定资产标准的，购置费用可在所得税前一次性扣除。财税[2004]167号加油站外购税控加油机和税控装置费用达到固定资产标准的，其按规定提取的折旧额可在计算缴纳企业所得税前扣除；达不到固定资产标准的，可在税前一次性扣除。（财税［2002］15号）企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的（现为30万元），已一次或分次摊入管理费用的，不得扣除折旧费用。（财税【2006】88号）二固定资产的计价（一）固定资产的计价，按下列原则处理：1.建设单位交来完工的固定资产，根据建设单位交付使用的财产清册中所确定的价值计价。2.自制、自建的固定资产，在竣工使用时按实际发生的成本计价。3.购入的固定资产，按购入价加上发生的包装费、运杂费、安装费，以及缴纳的税金后的价值计价。从国外引进的设备，按设备买价加上进口环节的税金、国内运杂费、安装费等后的价值计价。4.以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款，加上运输费、途中保险费、安装调试费，以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益后的价值计价。5.接受赠与的固定资产，按发票所列金额，加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等确定；无所附发票的，按同类设备的市价确定。6.盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值计价。7.接受投资的固定资产，应当按照该资产的折旧程度，以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。8.在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程中发牛的固定资产变价收入后的余额确定。9.纳税人的固定资产计价按细则第三十条的规定执行。固定资产的价值确定后，除下列特殊情况外，一般不得调整（国税发[2000]084号）：⑴国家统一规定的清产核资；⑵将固定资产的一部分拆除；⑶固定资产发生永久性损害，经主管税务机关审核，可调整至该固定资产可收回金额，并确认损失；⑷根据实际价值调整原暂估价值或发现原计价有错误。暂估入账的资产价值扣除问题。除已交付使用暂未进行竣工决算的固定资产外，其余在汇缴申报前尚未取得真实、合法凭据的资产，其资产价值或折旧（摊销额）不得在申报年度税前扣除。【摘自苏国税函【2004】23号】（二）固定资产计价与会计差异会计与税法在固定资产计价上主要差别有以下几点：1、企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的（现为30万元），已一次或分次摊入管理费用的，不得扣除折旧费用。2、以融资租入的固定资产。税法按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。会计制度则规定：按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为入账价值。如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30%的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额，作为固定资产的入账价值。例：A公司融资租赁设备一台，租期5年，合同价值400万，其他采购费用省略不计，每年支付该设备租赁款80万，该设备5年付款的现值320万。按企业会计制度规定该设备原值＝320万按税法规定该设备原值＝400万3、以债务重组方式取得的固定资产。企业会计制度按换入固定资产的应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值。而国家税务总局6号令规定以公允价值为基础入账。例：B公司欠A公司货款40万，双方进行债务重组将设备一台偿还欠款，该设备市价35万，其他费用省略不计。按企业会计制度规定该设备价值40万按税法规定该设备计税价值35万4、以非货币性交易换入的固定资产会计制度按换入换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值；税法对这种取得的固定资产按公允价值确定（有的认为尚没有明确规范）。5、购置、自行建造需要经过调试过程的固定资产一是在建工程试运行收入，国税发[1994]132号文规定，并入收入总额予以征收，不得冲减在建工程成本；会计制度规定冲减在建工程成本。6、投资者投入的固定资产会计制度完全按投资各方确认的价值作为入账价值；税法规定必须按公允价值确定。总结：因固定资产会计入账价值和税收计税成本差异，造成每期计提折旧的差额，应当进行相应的纳税调整。三固定资产折旧（一）固定资产1．固定资产的折旧，按下列规定处理：（1）下列固定资产应当提取折旧：①房屋、建筑物；②在用的机器设备、运输车辆、器具、工具；③季节性停用和大修理停用的机器设备；④以经营租赁方式租出的固定资产；⑤以融资租赁方式租入的固定资产；⑥财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产。企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。（注：2003年1月1日后）【摘自国税发【2003】45号】（2）下列固定资产，不得提取折旧：①土地；②房屋、建筑物以外未使用、不需要以及封存的固定资产；③以经营租赁方式租入的固定资产；④已提足折旧继续使用的固定资产；⑤按照规定提取维简费的固定资产；⑥已在成本中一次性列支而形成的固定资产；⑦破产、关停企业的固定资产；⑧财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产。提前报废的固定财产，不得计提折旧。【摘自《细则》】⑨已出售给职工个人的住房⑩接受捐赠的固定资产新：企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。2003年1月1日前接受捐赠的资产，其税务处理仍按原规定处理。国家税务总局关于执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税问题的通知国税发〔2003〕45号（国税发【2000】84号）对城镇集体企业在全国统一组织的清产核资中，其固定资产价值重估后增值的部分，不计征所得税，并可提取相应折旧在税前扣除。一次性进成本的固定资产，按规定不能进行资产价值重估，也不能计提折旧，清理核实后，没有入帐的要及时入帐，并作为固定资产进行日常管理。[摘自国家税务总局1998年4月17日国税发（98）55号]注：第十一条在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（二）以经营租赁方式租入的固定资产；（三）以融资租赁方式租出的固定资产；（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（五）与经营活动无关的固定资产；（六）单独估价作为固定资产入账的土地；（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。《新所得税法》比较：取消：已在成本中一次性列支而形成的固定资产，破产、关停企业的固定资产，两项规定。变化土地项：强调单独估价作为固定资产入账的土地，提取维简费的固定资产：税法未没有明确，按照实际应归属于第七项。（3）提取折旧的依据和方法纳税人可扣除的固定资产折旧的计算，采取直线折旧法。（国税发【2000】84号）按照企业会计制度和相关会计准则的规定，工作量法是根据实际工作量计提固定资产折旧额的一种方法，与年限平均法同属直线折旧法。在会计处理上按工作量法计提固定资产折旧的纳税人，可依照《企业所得税税前扣除办法》第二十七条的规定进行税务处理。（国税函[2006]452号）①纳税人的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计提折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计提折旧。②固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除，残值比例在原价的5%以内，由企业自行确定；由于情况特殊，需调整残值比例，应报主管税务机关备案。【摘自《细则》】为防止企业随意降低固定资产残值比例，提高固定资产折旧额，企业计算可扣除的固定资产折旧额时，其残值比例统一确定为5%。【摘自苏国税发【2003】199号】取消备案权后，为防止企业随意降低残值比例，提高固定资产折旧额，企业计算可扣除的固定资产折旧额时，在内、外资企业所得税两法合并前，固定资产残值比例统一确定为5%。（国税发〔2003〕70号）从国税发【2003】70号文下发之日（2003年06月18日）起，企业新购置的固定资产在计算可扣除的固定资产折旧额时，固定资产残值比例统一确定为5%。在上述文件下发之日前购置的固定资产，企业已按不高于5%的比例自行确定的残值比例，不再进行调整。（国税函【2005】883号）（4）固定资产折旧得年限除另有规