第八章国际税收

财政学主讲教师：段铸河北金融学院第八章国际税收Internationaltaxation一、国际税收的内涵是指两个或两个以上国家对跨国纳税人的跨国所得或跨国财产各自行使征税权力，而形成的国家之间的税收分配关系。–广义的国际税收•是指各国相互间基于征税权力对从事国际经济活动、具有纳税义务的自然人和法人征收所得税、财产税、关税以及商品税等等所带来的有关国家之间的税收分配关系。–狭义的国际税收•主要是指由于对跨国所得征收所得税所带来的有关国家之间的税收分配关系。国际税收的特点1.国际税收反映的是国家之间的税收分配关系，而国家税收反映的是征税人与纳税人之间的征纳关系。2.国家税收是凭借政治权力强制课征的，而国际税收凭借的是具有国际公法性质的国际税收协定、公约及惯例。3.国际税收没有独立的纳税人，没有独立的课税对象，没有独立的税种。二、税收管辖权及其交叉或冲突（一）税收管辖权1概念：税收管辖权是国家在征税方面所拥有的权力。2确立原则：属地原则属人原则地域税收管辖权（1）居民税收管辖权（2）公民税收管辖权（二）两类税收管辖权的基本含义1.地域税收管辖权：国家有权对来源于本国的收入课税，而不论这收入归谁所有。2.居民税收管辖权：国家有权对本国居民课税，而不论其收入来源于何处。3.公民税收管辖权：国家有权对本国公民课税，而不论其收入来源于何处。（三）税收管辖权的冲突1含义：由于各国行使的税收管辖权不完全相同，致使税收管辖权出现交叉，称为税收管辖权冲突。2税收管辖权冲突类型同种管辖权之间的冲突不同种管辖权之间的冲突导致国际重复征税（1）居民税收管辖权与地域税收管辖权冲突；（2）公民税收管辖权与地域税收管辖权冲突；（3）居民税收管辖权与公民税收管辖权冲突；1同种管辖权之间的冲突（1）各国居民或公民身份的判定标准不同；（2）各国收入来源地的判定标准不同。2不同种管辖权之间的冲突三、国际重复征税及其减除国际重复征税（一）含义：国际重复征税是指两个或两个以上国家，对参与国际经济活动的同一纳税人的同一所得，同时征收相同或相似的税收。（二）特征：1.征税主体的非同一性；2.纳税主体的同一性；3.纳税客体的同一性；4.课税期间的同一性；5.涉及的税种的相同或相似性。（三）消极影响•对跨国纳税人有失公平•阻碍国际间经济技术交流国际重复征税的减除（一）协调途径1.限定各国只行使居民（或公民）税收管辖权并统一判定标准。2.限定各国只行使地域税收管辖权并统一判定标准。3.允许各国同时行使两种或两种以上的税收管辖权，并在此基础上，承认地域税收管辖权优先，其它税收管辖权从属行使。（二）具体的减除方法2.低税法：一国政府对本国居民来源于国外的所得，单独制定较低的税率征收。3.免税法：一国政府对本国居民来源于国外的所得免予征税。应纳居住国所得税居住国所得非居住国所得已纳非居住国税额居住国税率+-=×1.扣除法：在实行累进税率的国家，有两种做法：（1）全额免税法：应纳居住国所得税=居住国所得×居住国税率这种做法是一国政府单方面放弃对本国居民国外所得的征税权力，它是运用往往与国家需要采取某些特殊的经济政策有关。（2）累进免税法：【举例说明】我国某企业一年内取得应税所得15万元，其中来自国内的所得8万元，来自国外的所得7万元。我国实行全额累进税率（考虑税收优惠）应税所得＜3万元：税率18%；3万元——10万元：税率27%；应税所得＞10万元：税率33%；该居民在我国应纳所得税为多少？（1）如果我国采用全额免税法，应纳所得税=8×27%=2.16（万元）（2）如果我国采用累进免税法，应纳所得税=15×33%×8/15=2.64（万元）由上例可以看出：实行累进免税法，纳税人的税负要高于实行全额免税的税负，反映了居住国政府对本国居民的国外所得有保留地放弃征税权力，也体现了居住国对有关国家的地域税收管辖权仅承认其优先地位，而非独占地位的原则。因此，目前实行免税法的国家主要采用累进免税法。4.抵免法：指一国政府在对本国居民的所得征税时，允许其就国外所得已向有关国家缴纳的税款冲抵应在本国缴纳的税款的方法。应纳居住国所得税=全部所得×居住国税率-允许抵免额允许抵免额：是居住国税法规定的允许跨国纳税人抵免的在非居住国已纳的所得税额。◆如果居住国所得税采用累进税率：【举例说明】某A国居民一年内取得所得2万元，其中居住国所得1.5万元，B国所得0.5万元。如果A国实行超额累进税率：应税所得＜1万元：税率20%；应税所得＞1万元：税率30%；B国实行比例税率为40%,在B国已纳税0.2万元。他应向A国缴纳多少所得税？计算如下：在A国的允许抵免=(1×20%+1×30%)×0.5/2=1250（元）在A国应纳所得税=1×20%+1×30%-0.125=3750（元）为什么不直接抵免纳税人在国外已纳的税款2000元？仍以上例说明：纳税人在B国已纳税款=0.5×40%=2000（元）如果回国后可以全部给予抵免，A国应征税额=1×20%+1×30%-0.2=3000（元）如果A国政府放弃对本国居民的国外所得征税，A国可征税额=1×20%+0.5×30%=3500（元）所以，抵免法维护了居住国的税收权益。◆如果居住国所得税采用比例税率：允许抵免额=非居住国所得×居住国税率非居住国所得税额=非居住国所得×非居住国税率比较两式：①当居住国税率=非居住国税率时，允许抵免额=已纳非居住国所得税额，全额抵免。②当居住国税率＜非居住国税率时，允许抵免额＜非居住国所得税额，普通抵免。③当居住国税率＞非居住国税率时，允许抵免额＞非居住国所得税额，补足差额抵免。【举例说明】某企业1999年取得境内所得为700万元，其在A国的分公司取得的境外所得为100万元，其境外所得在A国已缴纳所得税为15万元。请计算该企业实际应纳所得税为多少？（1）允许抵免额=非居住国所得×居住国税率=100×33%=33万元（2）应纳所得税=全部所得×居住国税率－允许抵免额=800×33%－15=249万元直接抵免和间接抵免•直接抵免即全部抵免,适用于统一核算的经济实体,如个人和企业的分支机构的税收抵免(上述)•间接抵免即部分抵免,适用于国外子公司的税收抵免四、税收饶让•是指一国政府对本国居民在国外得到减免的那部分所得税，视同已经缴纳，并同样给予抵免，而不再按本国的税率补征。•税收饶让不是减除国际重复征税的具体方法，而是居住国政府对从事国际经济活动的本国居民采取的一种税收优惠措施。•实行税收饶让有赖于国与国之间的配合。举例某A国企业全年应税所得100万元，其中在B国40万元，两国企业所得税率均为30%，但在B国可得到减半征收的优惠。如A国实施税收饶让：在居住国应纳税额=100×30%-40×30%=18（万元）如A国不实施税收饶让：在居住国应纳税额=100×30%-40×15%=24（万元）三、国际逃税、避税途径及防止措施•国际逃税–指跨国纳税人利用各种隐蔽的非法手段，使一笔应税收入的税收管辖权落空，从而达到不交或少交有关国家税法和国际税收协定要求应纳税款目的的行为。•国际避税–是一种合法行为，指跨国纳税人利用各国税法的漏洞与各国税法间的差距，通过变更纳税人身份、改变经营地点和方式或转移应税收入等办法减轻税负。•国际逃税和避税的主要途径–逃避税收管辖权•通过选择或改变税收居所的方式逃避税收管辖权，达到避税目的。–转移和隐匿征税对象•利用关联企业间转让定价转移收入和费用。•利用常设机构进行收入与费用转移。•通过避税港实现转移利润避税。–利用税法规定作出避税决策•利用延期纳税的规定，不分或少分股息，通过不合理保留利润达到避税目的。•选择有利的企业组织形式避税。•滥用税收优惠。•国际逃避税的防止措施–防止逃避税收管辖权–运用正常交易价格原则，调整转让定价–对利用低税国转移或隐匿征税对象的制约–对改变经营形式避税的制约–加强税务行政管理四、国际税收协定•国际税收协定–是指两个或两个以上国家为了协调、处理对跨国纳税人征税方面的税收分配关系，消除或减轻国际双重（或多重）征税，而签订的一种具有法律效力的书面协议。–按参加国家的多少分类•双边•多边–按照协定内容的不同分类•单项•综合–《经合组织范本》和《联合国范本》•协定适用的范围–国际税收协定的适用范围是指国际税收协定所规范的纳税人和税种的范围，说明哪些人、哪些税种应受国际税收协定的约束，说明了国际税收协定在时间和空间上的约束力。–人的适用范围•税收协定适用的人，包括自然人和法人。–税种的适用范围•在两个税收协定范本中，均规定协定仅适用于对所得和财产征收的各种直接税。•协定基本用语的定义–协定的基本用语是指协定中具有特定含义和起着重要作用的用语。–一般用语：指在协定中反复出现，需要加以明确解释的用语，如“缔约国一方”和“缔约国另一方”、“人”、“公司”等等。–特定用语：指在协定中具有特定含义和作用的用语，如“居民”、“常设机构”等等。–专项用语：指一些只涉及专门条文的用语，如股息、利息、特许权使用费等等。•各类所得和一般财产价值征税的规定–国际税收协定的主要内容，它直接涉及协定的中心问题，即对跨国纳税人重复征税的消除。–通过规定某项所得该由哪一国取得优先或独占的征税权来协调国际税收分配关系。–对各类所得和一般财产价值征税权的分配在内容上主要包括对营业利润、投资所得、个人劳务所得、财产所得的征税权的规定。•国际双重征税免除的规定–两个范本都主张在免税法和抵免法中选一个。–税收饶让原则也为一些制定有对外国投资者给予减免税优惠规定的国家所坚持。–从目前我国对外已签协定看，除中美税收协定外，其余协定都在不同程度上列入税收饶让抵免条款。•特别规定–税收无差别待遇•所谓税收无差别待遇就是要消除对外国居民的税收歧视，在税收上给予外国居民和本国居民同等待遇。•国籍无差别待遇•常设机构无差别待遇•费用扣除无差别待遇•企业资本无差别待遇–相互协商程序–情报交换•五、国际税收协定•1免除双重征税•2保证税收无差别待遇•3消除和减少国际逃税第八章复习思考题1.什么是国际税收？国际税收与国家税收的联系与区别是什么？2.什么税收管辖权？各类税收管辖权的含义是什么？3.国际重复征税的产生原因和消极影响是什么？4.如何减除国际重复征税？5.什么是税收饶让？6.为什么在抵免法中按允许抵免额来抵免而不是按国外已纳税款来抵免？