谈谈税法的几个基本问题

文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题谈谈税法的几个基本问题朱大旗中国人民大学法学院教授关键词:税收/税法/税法基本原则/税法体系内容提要:税收、税法、税法基本原则、税法体系是税法学最基本的几大范畴，是构建科学、合理的税法学体系必须予以高度重视和把握的问题。本文就税收的概念及其四大性质进行了辨析，就税法的概念、调整对象及其五大特点进行了分析，就税法基本原则的概念、四大确定标准和税收法定主义等五大基本原则的具体内容进行了较为系统的阐述，并在此基础上论述了税法的分类、体系及其与其他法律部门的关系。一、税收的概念及其性质辨析税法，依一般法理，是调整税收关系的法律规范的总称。要学习和研究税法，一个不容忽视和回避的问题就是首先必须了解什么是税收?税收，简称“税”，在古往今来不同国家(或地区)、不同领域(财税界或法律界等)的不同学者的著作中向有种种不同的表述。笔者倾文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题向于认为：税收是国家为支付其政务支出的财政需要或为实现其他行政目的，凭借政治权力，依法向居民、非居民强制、非罚、无偿课征的货币或者财物，是一种财政收入的形式。税收的实质，从宏观上讲是国家对国民收入的再分配，从微观的征纳过程而言是私人财产权的强制、非罚、无偿地转移为国家所有。在这一关于“税收”的表述中，笔者将税收定义为“国家依法强制、非罚、无偿课征的货币或者财物”，落脚点是资财(包括货币、财物，下同)，而不是如现今诸多教科书那样将其定义为“取得财政收入的活动”，或“特定的分配关系”，这是比较符合客观实际的。因为，如果定义为“取得财政收入的活动”，我们就无法理解“税收征收管理法”这一法律，因为大家都知道“活动”是无法征收的;同时也无法将税收这一财政收入形式与国债、规费、国有企业利润等收入形式加以对比，因为，非同类事物是没有可比性的。而如果将税收定义为“特定的分配关系”，那我们日常广泛使用的“税收关系”这一语词，就势必形成“关系”的重复。对税收这一定义的把握，应特别注意以下几点：其一，税收课征的唯一主体是国家，而不是政府或政府部门[1]，更不是任何其他组织或团体。文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题其二，国家征税的目的主要是为了支付其政务(公共管理活动)支出的财政需要，亦即为满足社会公共管理职能的需要，但亦可能有为其他特定的、专门的行政目的的征税(如社会保障税、环境税、固定资产投资方向调节税等特定目的税)的存在。其三，国家征税凭借的是政治权力——公权力，或称公法上的权力，而不是财产权利——私权利，或称私法上的权利。其四，国家征税的过程，是强制、非罚、无偿转移资财所有权的过程;国家征税的结果，是国家获得了一定价值的货币或者财物的所有权。其五，国家征税的对象是居民和非居民，包括企业和自然人，而不仅仅是一国的公民。其六，国家课税应当依法进行。从税收的定义，我们可以看出其具有以下性质：1.财政性。税收的课征，或有其他行政目的，如保护环境、保护国内产业、实现特定的社会、经济政策等，但其原始的、首要的目的是国家为了获得财政收入以支付其政务支出的需要。况且，税收政策本身即是国家财政政策中非常重要的一环。所以，税收具有财政性是毫无疑问的。文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题2.无偿性。纳税人缴纳的税款，被汇集起来用于国家政务支出，以提供外交、国防、公共安全、市政管理等公共物品。虽然从社会整体来看，纳税人缴纳的税款与国家提供的服务间有共同的报偿性(即所谓“取之于民，用之于民”)，但就单个的个别纳税人而言，因公共物品的特殊性(非排他性、非竞争性)，纳税人完纳税款与其从国家公共支出中所得到的利益，并无必然的等值对价关系，无从经由市场进行交换，反映在具体的征纳税过程中，则体现为完全无对价的征收。此即税收的无偿性，或称无个别对价性。3.强制性。税收一方面是国家得以施政、存续的必要条件，另一方面，税收的征收又必然使纳税人无对价地丧失手中的一定财富，是一种牺牲。所以，国家征税如果不以政治权力进行强制是难以顺利实现的。此即税收的强制性。税收的这种强制，在奴隶社会、封建社会，多是掠夺性的恣意妄为，并常因此而引起政权的更迭。而在近现代民主法治国家中，税收的征收必须按照得到主权者纳税人(或通过其代表——议会)同意的法律的规定进行。此即税收的法定性。并因这一法定性，而使得税收的征收具有固定性、规范性、可预测性等特征。所以，现代国家税收的强制性是与国家的法律密不可分的。4.政策性。国家征税的主要目的虽然在于获得财政收入，但这并不是课税的唯一目的，随着社会的发展、财政理论的演变，现代国家的税收在平均社会财富、优化资源配置、促进资本形成、鼓励科技创文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题新、控制通货膨胀(或紧缩)、保护环境等诸多方面也扮演着相当重要的角色，实已成为现代国家实现多种政策目标的最为重要的工具之一。因此，税收的政策性也至为明显。二、税法的概念、调整对象及其特征(一)税法的概念和调整对象税法是调整税收关系的法律规范的总称。其调整对象是国家税收活动中所发生的税收关系。税收关系是因国家组织税收收入所发生的社会关系。这种社会关系是一种非常复杂的社会关系。由于国家取得税收收入的过程，实际上也就是国家政治权力介入私人经济领域，实现一定数量资财的所有权无偿转移的过程，这使得由此而产生的税收关系变得非常复杂，它既非纯粹的经济关系，也非纯粹的公权力关系，而是由税收经济关系、税收征纳程序关系和税收监督保障关系共同构成的复合体。在税收关系中，税收经济关系，即资财无偿从私人转移为国家所有的关系是本体关系，是中心，是出发点、也是归宿点，税收征纳程序关系、税收监督保障关系都是因税收经济关系而衍生、并为税收经济关系而服务的社会关系。因此，笔者认为，税收关系是一种性质非常复杂的特殊形式的经济关系。具体而言，税收关系可以分为以下三大类：文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题1.税收经济关系。是纳税人向国家无偿转移资财的关系，具体表现为代表国家的各征税机关与纳税人之间因征税、纳税而发生的实体性权利义务关系。包括国家征税机关与各种企业、事业单位、其他经济组织、机关、个体工商户、自然人等之间的征纳税实体关系。税收经济关系就微观领域亦即具体的征纳税过程来讲，是私人资财强制、非罚、无偿地转移为国家所有的关系;而就宏观领域亦即全国范围来看，它是国家对国民收入和社会产品的分配关系。这种关系经由各具体税种税法(税收实体法)的调整，就体现为税法上的债权、债务关系。其中，享有课税权的国家是法定的债权人，私人即税法上的纳税人是法定的债务人。2.税收征纳程序关系。是指代表国家行使具体税收征收管理权的征税机关与纳税人及其他税务当事人之间就税收债权、债务的具体履行和实现而发生的程序性关系。在我国一般称之为税收征收管理关系。一般包括日常的税务管理关系、具体的税款征纳关系和定期与不定期的税务检查关系。这类关系主要受税收征收管理法的调整。3.税收监督保障关系。是指围绕国家组织税收收入活动的开展而在各有关主体之间发生的监督制约与程序保障关系。具体包括对税收违法当事人的税收处罚关系;为纠正税务行政违法行为、保障纳税人权益的税收救济关系(包括税务行政复议关系、税务行政诉讼关系、文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题税务行政赔偿关系);及有关国家课税权划分而产生的税收管理体制关系[2]。其中，税收处罚关系、税收救济关系是侧重于事后的程序性监督保障关系，而税收管理体制关系则是一种事前性、基础性、制度性的监督保障关系，因而也是一种相对独立的税收关系。(二)税法的特征税法作为调整税收关系的法律规范，因其调整对象——税收关系的特殊性，而具有不同于其他法律部门的特征。这些特征包括：1.税法的经济性。税收活动是国家政治权力直接介入私人经济的活动，税收征纳的过程是货币资财强制、无偿转移的过程，税收经济本质上是公共经济，税收关系本质上是一种特殊形式的经济关系。这一切，决定了规范税收活动、调整税收关系的税法，必然具有直接经济性。2.税法的成文性。税法是规定纳税人纳税义务的法，税法的实施意味着纳税人资财的无偿转移，是一种牺牲。故税法规范从这个意义上讲是一种侵权性规范。为了维护纳税人的合法权益，同时也为确保税收收入的实现，按照税收法定主义原则的要求，税法的各课税要素必须要由法律予以明文规定。由此决定了税法的成文性。这一点，即使在英美法国家也是如此。文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题3.税法的强制性。由于税收是一种无偿转移，并且这种无偿转移应在不特定的纳税人之间进行公平分配，如果顾及各个个别人的意愿而不作统一的对待，那么税收的目的就难于实现。所以，税法规范多为强行性、义务性规范，从而使税法具有明显的强制性特征。并且，依据这一特性，任何机关或者个人都不得无法律依据地任意减税、免税，或者就纳税义务的范围与履行方式达成协议，而排除税法的适用。4.税法的政策性。税法的政策性源于税收的政策性。税收工具本质上是政策的工具，无论是取得税收收入，还是调节分配，还是进行资源的配置，还是其他特定的目的，都体现着收入政策、分配政策、宏观调控政策等方方面面的政策。税法的调整使得税收的政策性更加稳定、更加协调，更具有现实的操作性。易言之，税法是税收政策的法律化。5.税法的技术性。由于税收关系的多样性、复杂性，决定了税法的规定，一方面要确保国家的税收收入，另一方面又要维护纳税人的合法权益，谋求与私法秩序的协调。同时，既要调控宏观经济，又要减少对经济运行的不良影响，还要贯彻其他多方面的政策目的。这些需要，决定了税法制度的设计及由此而产生的税法内容具有高度的复杂性、专业性与技术性。三、税法的基本原则文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题(一)税法基本原则的含义及其确定标准税法的基本原则，是指贯穿于全部税收法律规范，在税收关系的调整中具有普遍价值的，任何税收活动都必须遵循和贯彻的根本准则或标准。它是税法本质、内容和价值目标的最集中的表现，是税收立法的基础、税法解释和适用的依据，是税法发挥作用的根本保证，对税收立法、执法、守法和司法活动具有普遍的意义和指导作用。笔者认为，税法基本原则的确定标准应有以下四个方面：1.税法基本原则应体现特定社会时期的税收原则税法是税收关系的法律反映，它是税收经济(实体)关系、税收征纳(程序)关系和税收监督保障关系通过人们有意识的活动在法律领域的折射。而税收关系作为“公权力”(政治权力)干预社会经济生活所产生的结果，它是一种相当复杂的社会关系——既非纯粹的物质关系(经济关系)、也非纯粹的思想关系(上层建筑关系)，而是物质利益关系和思想意识关系的混合体。因此，调整特定时期税收关系的税法规范不仅要受一定社会经济环境条件的制约，而且深受该条件下居于统治地位的税收思想、税收原则的影响。缘此，税法的基本原则既要反映该税法所处的特定社会经济条件，也要体现此一时期主流税收理论、税收原则的要求。换言之，税法基本原则首要的确定标准是特定社会的经济、政治、历史环境条件及因此而体现出来的税收原则。故文章来源：中顾法律网上网找律师就到中顾法律网快速专业解决您的法律问题此，不同社会、不同的历史时期，税法的基本原则是不同的，是在发展变化的，不存在“放之四海而皆准”的税法基本原则。2.税法基本原则应源于税收原则而又有别于税收原则如同税法并不总是被动、机械地反映税收关系一样，税法的基本原则也不能简单地等同于税收原则。它源于税收原则，但又应高于、有别于税收原则。这是因为，税法调整、规范税收关系，除了应反映社会物质生活条件的需要外，它还应有法自身的价值标准、自身的价值取向(目标)，如法的正义、合目的性及法的安定性[3]等。作为税法根本准则的基本原则，当然更应反映法的这些自身价值。这是税法基本原则的第二个确定标准——源于税收原则而又有别