营改增后超市税收筹划案例----以家乐福超市为例

超市税收筹划案例---以家乐福超市为例一超市业务概述（一）家乐福超市概述家乐福（Carrefour）成立于1959年，是大卖场业态的首创者，是欧洲第一大零售商，世界第二大国际化零售连锁集团。现拥有11,000多家营运零售单位，业务范围遍及世界30个国家和地区。集团以三种主要经营业态引领市场：大型超市，超市以及折扣店。此外，家乐福还在一些国家发展了便利店和会员制量贩店。2004年集团税后销售额增至726.68亿欧元，员工总数超过43万人。2005年，家乐福在《财富》杂志编排的全球500强企业中排名第22位。（二）业务概述大超市主要经营范围有：日用百货、针纺织品、文体用品、副食品、粮油、饮料、冲调、家电、生鲜、鞋、床上用品、图书音像、服装等，大型超市内部还有餐饮娱乐等为一体的一条龙服务。因此其涉及的主要税种为增值税和企业所得税。二税收筹划目标最大限度实现税负最小化最大限度实现利润最大化三税收筹划事由以及筹划（一）超市购销货物筹划1．超市进货商的选择规划①策划事由大型超市作为零售行业，每天肯定面临着各种商品的购入问题，由于其进货渠道的不同，其进货商中肯定存在一般纳税人和小规模纳税人之分，而如何在两者之间进行选择才能使超市既可以得到其相应的商品，又可以其实现利润最大化成为超市应该关注的重要问题②筹划原理增值税一般纳税人从小规模纳税人处采购的货物不能进行税款抵扣，或只能抵扣3％，为了弥补损失，必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。这里就存在一个价格折让临界点。③计算公式设从一般纳税人购进货物金额(含税)为A，从小规模纳税人处购进货物金额(含税)为B。则：A从一般纳税人购进货物的利润为：净利润额=销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加－所得税=（销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加）×（1－所得税税率）={销售额－A÷（1+增值税税率）－[销售额×增值税税率－A÷（1+增值税税率)×增值税税率]×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）}×（1－所得税税率）B从小规模纳税人购进货物的利润为：净利润额=销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加－所得税=（销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加）×（1－所得税税率）={销售额－B÷（1+征收率）－[销售额×增值税税率－B÷（1+征收率）×征收率]×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）}×（1－所得税税率）注：销售额为不含税销售额，征收率为税务所代开的发票上注明的征收率。C当上述两式相等时，则有：{销售额－A÷（1+增值税税率）－[销售额×增值税税率－A÷（1+增值税税率）×增值税税率]×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）}×（1－所得税税率）＝{销售额－B÷（1+征收率）－[销售额×增值税税率－B÷（1+征收率）×征收率]×城市维护建设税税率+教育费附加征收率）}×（1－所得税税率）即：A÷（1+增值税税率）+[销售额×增值税税率－A÷（1+增值税税率）×增值税税率]×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）＝B÷(1+征收率）+[销售额×增值税税率－B÷（+征收率）×征收率]×城市维护建设税税率+教育费附加征收率得：A÷（1+增值税税率）×[1－增值税税率×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）]＝B÷（1+征收率）×[1－征收率×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率）]当城市维护建设税税率为7％，教育费附加征收率为3％时，则：A÷（1+增值税税率）×（1－增值税税率×10％)＝B÷（1+征收率）×(1－征收率×10％)B＝(1+征收率)×(1－增值税税率×10％)÷(1+增值税税率)×(1－征收率×10％)×A当增值税税率=17％，征收率=3％时，则有：B＝(1+3％)×(1－17％×10％)÷(1+17％)×(1－3％×10％)×A＝A×86．80％也就是说，当小规模纳税人的价格为一般纳税人的86.80％时，即价格折让幅度为86.80％时，无论是从一般纳税人处还是从小规模纳税人处采购货物，取得的收益相等。同样原理可得出增值税税率为13％时，由税务所代开的发票上注明的征收率为3％及取得普通发票时的价格折让临界点。如果从小规模纳税人处只能取得普通发票，就不能进行任何抵扣，即抵扣率为0，则上式变为：B=A×（1－增值税税率×10％）÷（1+增值税税率）临界点数值见下表。综上，为实现超市本身利润的最大化，超市在进行商品购进时可以考虑当小规模纳税人给予的价格折让超过其临界数值时，其税后利润大于其从一般纳税人手中购进取得增值税发票的利润的，因此可以选择从小规模纳税人手中购进，否则，则应从一般纳税人手中购进。2农产品的税收规划（1）策划事由大型超市如家乐福其肉、蛋、禽、鱼生鲜及其加工熟食，瓜、果、蔬菜等农产品是消费者日常消费必需品，其购销数量巨大。并且农产品购进的增值税抵扣政策与工业品不同，不但可以凭增值税专用发票抵扣，也可以根据普通发票和纳税人自填的收购发票抵扣，而且不需要通过认证和比对，因此便在购入农产品时出现了选择的余地，所以在近年来，农产品进项税一直是增值税一般纳税人税收筹划的热点（2）政策依据①《财政部、国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知》规定：经国务院批准，从2002年1月1日起，增值税一般纳税人购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税额扣除率由10%提高到13%。②《财政部、国家税务总局关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知》规定：增值税一般纳税人向小规模纳税人购买农产品，可按照《财政部、国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知》的规定，依13%的抵扣率抵扣进项税额。上述文件说明：A增值税一般纳税人购进农产品，不论是从农业生产者手中购买的还是从小规模纳税人手中购买的，也不论是自己开具的收购发票还是取得的普通票或增值税专用发票，一律允许计算抵扣进项税。B进项税抵扣比例由10%提高到13%，与增值税一般纳税人销售农产品的增值税税率相同。（3）筹划建议①计算方法：A大型连锁超市在收购农产品时，按采购价和13%的扣除率计提进项税额，而售出的销项税额按不含税销售额和13%的税率计算。B大型连锁超市收购农业产品生产者自产的农产品，可凭超市自己为农业生产者开具的农产品收购发票抵扣税额。②税收筹划点：结合计算方法及相关政策可知，大型连锁超市在收购农产品售出时，只有销售毛利在13%以上，才有应纳税额，否则农产品的进项将大于该类农产品的销项，带来进销项倒挂。农产品进项税抵扣率提高后，一方面，企业比原来多抵扣3%的进项税；另一方面，购货方一般纳税人进项税额的提取比例与销货方一般纳税人增值税的税率相同，使纳税人的农产品进货渠道比原来拓宽了。农产品购进的增值税抵扣不但可以凭增值税专用发票抵扣，也可以根据普通发票和纳税人自填的收购发票抵扣。大型连锁超市为农业生产者开具的农产品收购发票由收购的超市自行领购、开具、抵扣。因从企业购进自己开具收购发票或取得普通发票与取得增值税专用发票价税合计总金额相同，增值税一般纳税人取得普通发票按价税合计的13%提取进项税，取得增值税专用发票则按不含税价计算提取进项税，两者计算的结果不同，实际抵扣的进项税额也不同。如：购进玉米价税合计50万元开具收购发票或取得普通发票按总金额按13%的扣除率计算抵扣进项税额为6.5万元50×13%＝65000元取得增值税专用发票则抵扣的进项税额为57522.12元[500000÷（1+13%)]×13%＝57522.12元比取得普通发票少提进项税7477.88元，减少11.50%[(65000-57522.12)÷65000×100%]。这样，如果一个企业年消耗应取得增值税专用发票，而取得普通发票的进项税5000万元，就可以多抵扣税款、少交纳增值税575万元(5000×11.50%=575万元)。综上，在购进农产品时应选择直接从农业生产者手中购进，取得普通发票，按13%的扣除率来计算其进项税，有利于其可抵扣的进项税额的增加，减少其应交税额。③筹划风险由以上计算可得，取得普通发票时其可以抵扣的进项税额会多于其取得增值税专用发票可以抵扣的税额，因此超市为减少应纳税款，可能会发生时应取得但不取得增值税专用发票。但是，如果从一般纳税人处购进农产品应取得而不取得增值税专用发票，则按《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第四十九条规定属于“未按规定取得发票的行为”条款中的“取得不符合规定的发票”和“取得发票时要求开票方或自行变更品名、金额或增值税税额等行为”。根据《中华人民共和国发票管理法》第三十六条规定，由税务机关责令限期改正，没收非法所得，处一万元以下的罚款；按第三十九条规定，对导致单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收非法所得，处未缴、少缴或者骗取的税款一倍以下的罚款外同时还要按《税收征管法》和增值税的有关规定承担不准许抵扣进项税、定性偷税，对偷税处以罚款和加收滞纳金的风险。所以，一般纳税人今后在向小规模纳税人购进农产品时才能索要普通发票，向一般纳税人购进农产品时必须取得增值税专用发票。（二）超市营销策略筹划1策划事由超市作为一般纳税人，其主要负担税种为增值税和企业所得税。在对众多商品的税收筹划中，由于产品促销方式多种多样，包括折扣销售，销售折扣，销售折让，还本销售，以旧换新，以物易物等。但是，因为超市中商品种类繁多，价格参差不齐，故对于超市总体而言，适合采用的是“满就送”优惠促销方式。但就“满就送”方式而言，也有不同的方式，其税负也不一样2策划事例假定某位于市区的大型超市每销售100元商品（含税），其平均成本为60元。拟定“满100送20”活动，即每销售100元商品，送出20元优惠。（含尾数调整）①满就打折扣。根据税法规定，采取折扣销售方式时，如果销售额和折扣额在同一张发票上注明，可以以销售额扣除折扣额后的余额作为计税金额。若超市选择以8折商业折扣，则增值税=80÷（1+17%）×17％－60÷（1+17%）×17％=2.90城建税及教育费附加=2.90×（7%+3%）=0.290利润额=80÷（1+17%）－60÷（1+17%）—0.290=16.80企业所得税=16.80×25%=4.20净利润=16.80—4.20=12.60②满就送折扣券。采取折扣券促销，顾客相当于获得了下次购物的折扣期权。若超市选择满100送20元折扣券，则增值税=100÷（1+17%）×17％－60÷（1+17%）×17％=5.81城建税及教育费附加=5.81×（7%+3%）=0.581利润额=100÷（1+17%）－60÷（1+17%）—0.581=33.60企业所得税=33.60×25%=8.40净利润=33.60—8.40=25.20③满就送礼品。超市赠送礼品视同销售，其所赠送礼品视同销售，也需计算增值税。若超市选择满100送价值20元礼品（成本为12元）增值税=100÷（1+17%）×17％－60÷（1+17%）×17％+20÷（1+17%）×17％－12÷（1+17%）×17％=6.97城建税及教育费附加=6.97×（7%+3%）=0.697；根据国税函[2000]57号文件规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客20元，超市赠送的价值20元的商品应不含个人所得税额，该税应由超市承担，因此赠送该商品时超市需代缴顾客偶然所得个人所得税为20÷（1—20%）×20%=5；利润额=100÷（1+17%）－60÷（1+17%）－12÷（1+17%）—0.697—5=18.23；企业所得税=18.23×25%=4.56净利润=18.23—4.56=13.67④满就返现。超市返还现金亦属于商业折扣增值税=80÷（1+17%）×17％－60÷（1+17%）×17％=2.90城建税及教育费附加=2.90×（7%+3%）=0.290同时超市需代缴顾客偶然所得个人所得税为20÷（1—20%）×20%=5，则利润额=80÷（1+17%）－60÷（1+17%）—20—0.290—5=