第二章 金融资产(第6节)

一、范围和迹象1.范围企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。1第六节金融资产减值2.迹象金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：①发行方或债务人发生严重财务困难；②债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；③债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；2第六节金融资产减值④债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；⑤因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；⑥无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量；3第六节金融资产减值⑦债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；⑧权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；⑨其他表明金融资产发生减值的客观证据。4第六节金融资产减值二、计量及会计处理（一）持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量1.发生减值时期末应将摊余成本与该金融资产的预计未来现金流量现值进行比较，如果预计未来现金流量现值较低，则应考虑计提减值。5第六节金融资产减值如债券年末摊余成本=1000万，未来现金流量现值=800万，则应计提减值200万。借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备（持有至到期投资）坏账准备（应收账款）6第六节金融资产减值具体账务处理为：注意：7第六节金融资产减值（1）计算预计未来现金流量现值时，折现率的选择：•①原则上首选该金融资产的原实际利率；•②对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。8第六节金融资产减值（2）对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时：•①对于单项金额重大的金融资产，应单独进行减值测试。单独进行减值测试未发生减值的，应当将其放在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。•②对于单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。9第六节金融资产减值（3）单独进行减值测试未发生减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产，不应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。2.已确认减值损失的金融资产价值恢复时对于持有至到期投资、贷款和应收款项等以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认减值损失后发生的事项有关，原已确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。10第六节金融资产减值借：持有至到期投资减值准备坏账准备贷：资产减值损失11第六节金融资产减值转回减值损失的会计分录如下：注意：转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。注意：12第六节金融资产减值（1）外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折算为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。13第六节金融资产减值（2）持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，利息收入要继续确认，且应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。（二）可供出售金融资产减值损失的计量1.发生减值时发生减值条件的判断：公允价值发生严重下跌（通常为20%的幅度）且是非暂时性的下跌。14第六节金融资产减值15第六节金融资产减值2012年1月1日，购入股票，划分为可供出售金融资产，1000万元。2012年12月31日，股票公允价值900万元。2013年12月31日，股票公允价值800万元。股价正常波动借：其他综合收益100贷：可供-公允价值变动100跌幅=20%计提减值准备借：资产减值损失贷：可供出售金融资产——公允价值变动16第六节金融资产减值（1）计提减值的会计分录为：（2）将原直接计入其他综合收益的因公允价值下降形成的累计损失予以转出，计入当期损益，即：借：资产减值损失贷：其他综合收益借：资产减值损失（初始成本－减值时的公允价值）贷：其他综合收益（累计变动额）可供出售金融资产——公允价值变动（差额）17第六节金融资产减值合并处理为：借：资产减值损失200（1000-800）贷：其他综合收益100（1000-900）可供出售金融资产——公允价值变动100（900-800）18第六节金融资产减值2012年1月1日，购入股票，划分为可供出售金融资产，1000万元。2012年12月31日，股票公允价值1100万元。2013年12月31日，股票公允价值800万元。股价正常波动借：可供-公允价值变动100贷：其他综合收益100减值借：资产减值损失200其他综合收益100贷：可供-公允价值变动3002.已确认减值损失可供出售金融资产公允价值上升时（1）可供出售债务工具在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。19第六节金融资产减值借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资产减值损失（2）可供出售权益工具可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。20第六节金融资产减值借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：其他综合收益注意：21第六节金融资产减值•可供出售金融资产发生减值后，利息收入要继续确认，应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认；（与持有至到期投资一样）•在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。指不具有控制、共同控制和重大影响，且公允价值不能可靠计量的长期股权投资【例题1•单项选择题】20×7年5月8日，甲公司以每股8元的价格自二级市场购入乙公司股票120万股，支付价款960万元，另支付相关交易费用3万元。甲公司将其购入的乙公司股票分类为可供出售金融资产。20×7年12月31日，乙公司股票的市场价格为每股9元。20×8年12月31日，乙公司股票的市场价格为每股5元，甲公司预计乙公司股票的市场价格将持续下跌。20×9年12月31日，乙公司股票的市场价格为每股6元。22第六节金融资产减值成本=960+3=963万元120*5=600万元120*6=720万元120*9=1080万元23第六节金融资产减值2007.12.311080万元2008.12.31600万元2009.12.31720万元股价正常波动借：可供-公允价值变动117贷：其他综合收益117减值借：资产减值损失363其他综合收益117贷：可供-公允价值变动4802007.5.8963万元减值转回借：其他综合收益120贷：可供-公允价值变动120要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1小题至第2小题。1.甲公司20×8年度利润表因乙公司股票市场价格下跌应当确认的减值损失是（）。A.0B.360万元C.363万元D.480万元24第六节金融资产减值资产减值损失=初始成本-减值日公允价值=963-600=363万元『正确答案』C『正确答案』C『答案解析』甲公司20×8年度利润表因乙公司股票市场价格下跌应当确认的减值损失＝120×9－[120×9－（960＋3）]－120×5＝363（万元）25第六节金融资产减值借：资产减值损失363（倒挤）其他综合收益117（120×9－963）贷：可供出售金融资产——公允价值变动480（120×9－120×5）2.甲公司20×9年度因乙公司股票市场价格回升对净利润的影响是（）。A.0B.120万元C.363万元D.480万元26第六节金融资产减值『正确答案』A『答案解析』可供出售权益工具的减值通过“其他综合收益”科目转回，不影响当期损益，所以对利润表的“收益”没有影响。【例题2•计算分析题】20×5年5月1日，DEF公司从股票二级市场以每股15元（含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2元）的价格购入XYZ公司发生的股票2000000股，占XYZ公司有表决权股份的5%，对XYZ公司无重大影响，DEF公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下：（1）20×5年5月10日，DEF公司收到XYZ公司发放的上年现金股利400000元。27第六节金融资产减值成本200*（15-0.2）=2960万元应收股利200*0.2=40万元（2）20×5年12月31日，该股票的市场价格为每股13元。DEF公司预计该股票的价格下跌是暂时的。（3）20×6年，XYZ公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，XYZ公司股票的价格发生下挫。至20×6年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股6元。（4）20×7年，XYZ公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股10元。28第六节金融资产减值其他综合收益减值减值转回假定20×6和20×7年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，则DEF公司有关的账务处理如下：（1）20×5年1月1日购入股票：29第六节金融资产减值借：可供出售金融资产——成本29600000（200*14.8）应收股利400000（200*0.2）贷：银行存款30000000（2）20×5年5月收到现金股利：30第六节金融资产减值借：银行存款400000贷：应收股利400000（3）20×5年12月31日确认股票公允价值变动2960-200*13=360万元借：其他综合收益3600000贷：可供出售金融资产——公允价值变动3600000（4）20×6年12月31日，确认股票投资的减值损失：31第六节金融资产减值借：资产减值损失[200*（14.8-6）]17600000贷：其他综合收益3600000可供出售金融资产——公允价值变动1400000[200*（13-6）]32第六节金融资产减值（5）20×7年12月31日确认股票价格上涨借：可供出售金融资产——公允价值变动8000000[200*（10-6）]贷：其他综合收益8000000【例题3•单项选择题】在已确认减值损失的金融资产价值恢复时，下列金融资产的减值损失不得通过损益转回的是（）。A.持有至到期投资的减值损失B.贷款及应收款项的减值损失C.可供出售权益工具投资的减值损失D.可供出售债务工具投资的减值损失33第六节金融资产减值『正确答案』C