执行企业会计制度

2019/9/231执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税政策讲解2019/9/232第一部分介绍政策出台的背景及税法与会计制度差异概述第二部分执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税政策（国税发[2003]45号）2019/9/233第一部分介绍政策出台的背景及税法与会计制度差异概述一、政策出台背景二、税法与会计制度差异概述（一）税法与会计制度差异总括（二）差异处理原则（三）差异处理的具体方法2019/9/234（一）税法与会计制度差异总括第一，收入确认的差异主要包括：商品销售收入、劳务收入、利息和使用费收入和建造合同收入、视同销售业务、售后回购业务、债务重组“收益”、非货币性交易收益、技术转让收入、在建工程试运行收入、折扣与折让、无法支付的款项、租赁收入、补贴收入、资产评估增值等。第二，营业成本的差异主要包括：销售(营业)成本、存货计价方法(以债务重组方式换入存货成本的差异、以非货币性交易方式换入存货成本的差异、存货发出计价方法的差异、存货期末计价的差异等)、工薪支出及“三项附加费用”的差异、固定资产成本的差异(以债务重组方式换入固定资产计价的差异、以非货币性交易方式换入固定资产计价的差异、融资租入固定资产计价的差异、固定资产折旧的差异、固定资产维修支出的差异)等等。2019/9/235第三，管理费用的差异主要包括：坏账及坏账损失、存货跌价损失、技术开发费、总机构管理费、业务招待费、无形资产、开办费摊销等。第四，营业费用的差异主要包括广告费用支出、业务宣传费支出、佣金支出、保险费支出等。第五，财务费用的差异主要包括；借款费用资本化、非金融部门借款利息处理、关联企业借款费用处理、投资借款利息处理等。第六，资产损失和营业外支出的差异主要包括：资产减值准备、营业外支出项目(非广告性赞助支出、罚款、罚金及滞纳金、捐赠支出、资产盈亏和毁损、债务重组损失的差异、或有负债的差异、单位代付个人所得税出支、其他项目等)。第七，投资、改组业务差异主要包括：投资成本、股权投资差额摊销、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、收益确认时间、分回补税范围及计算方法、整体资产转让、整体资产置换、合并、分立业务、境外分回所得已纳税额的扣除等。第八，其他项目的差异主要包括：弥补亏损的差异、关联方交易和会计差错更正的差异、资产负债表日后事项处理、纳税人放弃权益的税务处理(应计未计费用、应提未提折旧不得移转以后年度补扣；税务机关查增的所得不作为计算公益救济性捐赠扣除的基数；税务机关查增的所得对投资抵免所得税的影响；财产损失及减免税等项目的报批)等等。2019/9/236（二）税法与会计制度差异的处理原则企业在会计核算时，应当按照会计制度及相关准则的规定对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告，按照会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得调整会计帐簿记录和会计报表相关项目的金额。企业在完成纳税义务时，必须按照税法的要求进行，如会计处理与税法规定不一致，应按照税法的规定，采用相应的方法调整，完成纳税义务。2019/9/237（三）差异处理的具体方法1、区别不同税种进行处理。在实际工作中，企业涉及的税种数量众多，应根据其不同性质进行处理：（1）企业涉及的流转税及附加税均应为按月计征，企业在处理差异时，应采用当期处理差异的方法，即发生差异的当期（当月）即按税法的规定进行处理，完成纳税义务；（2）企业所得税一般按年结算，在年度终了后才能计算缴纳，所以一般不需要在发生相应差异时的当期进行处理，而是采用年末纳税调整方法处理。2、根据具体差异的不同性质，采用不同的处理方法。由于会计制度与税法在收益、费用或损失的确认和计量原则不同，从而导致按照会计制度计算的税前利润与按照税法规定计算的应税所得之间产生差异，即永久性差异和时间性差异。2019/9/238（1）永久性差异，是指由于会计和税收在计算税前会计利润和纳税所得时所确认的收支口径不同所形成的，某一会计期间税前利润与纳税所得之间的差额。这种差额在本期发生，在以后各期不能转会。一般包括三种情况：A、会计核算上作为费用或支出在计算税前会计利润时，从收入中予以扣除，而在计算纳税所得时不准扣除。如违法经营的罚款、滞纳金，超过税收规定标准支付的工资、招待费、公益性捐赠等。B、会计核算上作为收入计入税前利润，而计算纳税所得时不作为收入处理。如企业购买国债的利息收入。C、会计核算上不作为收入处理，而按税法规定，在计算纳税所得时，要作为收入处理，计算缴纳所得税。如企业将自己生产的产品用于固定资产建造工程，用于集体福利和个人消费或分配给投资者，会计核算上只按实际成本转账,不确认收入，不计入当期损益。而税法规定要视同销售计入纳税所得。2019/9/239（2）时间性差异，是指由于某些收入和支出项目计入税前利润的时间与计入纳税所得的时间不一致所形成的，某一会计期间税前会计利润与纳税所得之间的差额。时间性差异发生在某一会计期间，但在以后的某一期或若干期内会发生相反的变化而转回。从整个差别期间看，在无其它因素影响的情况下，税前会计利润总额与纳税所得额应当是相等的。因此，时间性差额也成为暂时性差额。主要表现在两方面：A、会计与税收对某些费用支出确认的口径一致，但确认的时间不一致。例如，会计核算所采用的固定资产折旧方法和折旧年限，与税收规定可采用的折旧方法和折旧年限不一致，从而使计算税前会计利润时扣除的折旧额，与计算纳税所得时准予扣除的折旧额不同，并由此导致税前会计利润与纳税所得之间出现差额。B、会计与税收对某项收入确认的口径一致，但确认的时间不一致。如对于转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，税法规定在受到预收款当天确认为收入，产生纳税义务。而会计核算则以销售实现作为确认收入的时间。2019/9/2310针对按照会计制度计算的税前会计利润与按照税法规定计算的应纳所得税之间的差异，在会计核算中可以采用两种不同的方法进行处理，即应付税款法和纳税影响会计法。应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间的差异均在当期确认为所得税费用。纳税影响会计法是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。纳税影响会计法又分递延法和债务法。（具体的方法可参照所得税会计）3、对相应进行所得税纳税调整的有关业务建立相应备查帐簿或台帐，对差异进行确认、计量与记录，以确保纳税调整无误。2019/9/2311例、2002年某企业核定的全年计税工资总额为10万元，实际发放工资12万元。该企业固定资产折旧采用直线法，本年度折旧额为20万元，按照税法规定采用双倍余额递减法，本年度折旧额为24万元。该企业2002年利润表上反映的税前会计利润为30万元，所得税税率为33%。则该企业应交所得税和本期所得税费用。（1）应付税款法下的核算：①税前会计利润：30万元加：工资超标形成的永久性差异2万元=12-10减：折旧年限的不同形成的时间性差异4万元=24-20应税所得28万元所得率33%本期应交所得税28×33%=9.24万元本期所得税费用9.24万元②会计分录:借：所得税9.24万元贷：应交税金---应交所得税9.24万元2019/9/2312（2）纳税影响会计法下该企业本期应交所得税和本期应交所得税费用如下：①税前会计利润：30万元加：工资超标形成的永久性差异2万元减：税法折旧年限短于会计的折旧年限形成的时间性差异4万元应税所得28万元所得率33%本期应交所得税28×33%=9.24万元应纳税时间性差异的所得税1.32万元=4×33%本期所得税费用：10.56万元=9.24+1.32②会计分录:借：所得税10.56万元贷：应交税金---应交所得税9.24万元递延税款1.32万元2019/9/2313第二部分执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税政策一、关于企业投资的借款费用二、关于企业捐赠三、关于企业提取的准备金四、关于企业资产永久或实质性损害五、关于养老、医疗、失业保险六、关于企业改组七、关于租赁的分类标准八、关于企业坏帐准备金的提取范围九、关于销售退回十、关于住房补贴及通讯费标准2019/9/2314一、关于企业投资的借款费用（一）45号文件明确：纳税人为投资而发生的借款费用，符合《企业所得税条例》第六条和《企业所得税前扣除办法》第三十六条规定的，可以直接扣除，不需要资本化计入有关投资成本。（二）新政策与现行《企业会计制度》、企业所得税政策对比2019/9/2315项目会计制度规定现行政策规定45号文件规定企业为投资而发生借款费用的处理除为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确认为费用，直接计入当期财务费用。借：财务费用贷：预提费用、银行存款等科目《企业所得税前扣除办法》第37条规定：纳税人为投资而借入的资金发生的借款费用，应计入有关投资成本，不得作为纳税人的经营费用在税前扣除。纳税人为投资而发生的借款费用，符合《企业所得税条例》第六条和《企业所得税前扣除办法》第三十六条规定的，可以直接扣除，不需要资本化计入有关投资成本。《企业所得税条例》第六条规定：纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内部分，准予扣除。《企业所得税前扣除办法》第三十六条规定：纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资金50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。2019/9/2316二、关于捐赠（一）45号文件规定（二）新政策与现行企业所得税政策对比（三）企业捐赠的会计、税务处理1、企业对外捐赠资产的会计处理、税务处理2、企业接受捐赠资产的会计处理、税务处理3、企业接受捐赠的资产在经营中使用或将来销售处置时的会计处理、税务处理（四）转发文件补充的内容2019/9/2317（一）45号文件规定1、企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产、有价证券用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。（公允价值：独立企业之间按照公平交易原则和经营常规自愿进行资产交换和债务清偿的金额。对于非现金资产，其公允价值的确定原则是：如该资产存在活跃市场的，该资产的市场价格即为其公允价值；如该资产不存在活跃市场但与资产类似的资产存在活跃市场的，该资产的公允价值应比照类似资产的市场价格确定。）2、企业接受捐赠的货币性资产，需并入当期的应纳税所得额，依法计算缴纳企业所得税。（货币性资产：是指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收帐款和应收票据以及准备持有到期的债券投资等。）2019/9/23183、企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入帐价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。（非货币性资产：是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不具备持有到期的债券投资等。）企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或固定资产折旧、无形资产摊销额。（二）新政策与现行企业所得税政策对比2019/9/2319项目现行企业所得税政策规定45号文件规定企业接受现金捐赠京地税企[2000]445号第38条第4款规定：企业接受现金捐赠，计入资本公积。企业接受捐赠的货币性资产，需并入当期的应纳税所得额，依法计算缴纳企业所得税。企业接受的固定资产、原材料、库存商品、无形资产等非现金资产的捐赠财税字[1997]77号规定：企业接受捐赠的实物资产，不计入应纳税所得额。企业出售资产或进行清算时，视出售价格高低区别两种情况确认应纳税所得或清算所得。企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入帐价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠