第七章 企业所得税及其会计处理

第七章企业所得税及其会计处理第一节企业所得税概述一、企业所得税的意义（一）概念；在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。（二）特点：1.有所得纳税、无所得（亏损）不纳税；2.多得多纳、少得少纳、负担合理；3.全年计征、按期预缴、年终清结、多留少补。二、企业所得税的纳税人P.319（第一条）在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人.企业所得税的扣缴义务人。P.320独立经济核算：1.在银行开设结算账户；2.独立建立账簿，编制财务会计报表；3.独立计算盈亏；4.工商登记；5.有权签订合同。三、企业所得税的征税对象P.3211.居民企业的征税对象；2.非居民企业的征税对象。四、企业所得税的税率P.322（第四条25%）1.基本税率：企业25%，非居民企业20%；2.优惠税率：小型微利企业20%，高新技术企业15%。五、企业所得税的应税收入P.323（一）收入总额1.收入的形式和内容（第六条）；P.323-3242.收入的确认和计量。（二）不征税收入（第七条）P.325财政拨款，依法纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入。六、企业所得税的税前扣除项目（一）税前扣除的基本原则：真实，相关，合理。（二）税前扣除的确认原则：权责发生制，合法，配比，确定。（三）税前扣除的一般框架；P.327肯定性分支（允许扣除项目）；否定性分支（限定条件下允许扣除项目）（三大类）（四）税前扣除项目P.328成本，费用，税金，损失，其他支出。（五）（限定条件）准予扣除项目的确认P.329-332有关政策规定\法规及有关规定\企业所得税\2008年度企业所得税汇算清缴会议讲稿.doc有关政策规定\法规及有关规定\企业所得税\旧的公益性社会团体名单.doc（六）不得扣除的项目（第十条）P.332（七）亏损的处理（第十八条）P.333下表为经税务机关审定的某国有企业8年应纳税所得额情况，假设该企业一直执行5年亏损弥补规定，则该企业8年间须缴纳所得税税额是（）年度应税所得（百万）1-1002203-404205206307-20880七、企业所得税的税收优惠（实施细则82-102条）P.334-341第四章税收优惠（条例）第二十五条国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。第二十六条企业的下列收入为免税收入：（一）国债利息收入；（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（四）符合条件的非营利组织的收入。第二十七条企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得；（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；（四）符合条件的技术转让所得；（五）本法第三条第三款规定的所得。第二十八条符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。第二十九条民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。第三十条企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；（二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。第三十一条创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。第三十二条企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。第三十三条企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。第三十四条企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。八、企业所得税的纳税期限和纳税年度P.341企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。纳税年度为日历年度，既1月1日至12月31日九、企业所得税的纳税地点P.341登记注册地或实际管理机构。第二节企业所得税的计算与申报一、资产的税务处理P.349-353二、应纳税额的计算P.353（一）应纳税所得额的确定原则1.权责发生制原则2.税法优先原则（二）居民企业应纳税额的计算P.355应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损=利润总额±税收调整项目（三）非居民企业应纳税额的计算P.355应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－抵免税额（四）抵免税额的计算三、特别纳税调整P.356四、企业所得税的申报与缴纳P.360五、企业所得税的核定征收P.364境外所得己纳税额的扣除企业所得税的税额扣除，是指国家对企业来自境外所得依法征收所得税时，允许企业将其已在境外缴纳的所得税税额从其应向本国缴纳的所得税税额中扣除。税额扣除，是避免国际间对同一所得重复征税的一项重要措施，它能保证对同一笔所得只征一次税；能比较彻底地消除国际间重复征税，平衡境外投资所得与境内投资所得的税负，有利于国际投资；有利于维护各国的税收管辖权和经济利益。税额扣除有全额扣除与限额扣除，我国税法实行限额扣除。企业所得税法规定，纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除．但是扣除额不得超过其境外所得依照中国税法规定计算的应纳税额。所谓已在境外缴纳的所得税税款，是指纳税人来源于中国境外的所得，在境外实际缴纳的所得税税款，不包括减免税或纳税后又得到补偿，以及由他人代为承担的税款。对纳税人境外投资、经营活动按所在国（地区）税法规定或者政府规定获得的减免所得税，按以下办法处理：1、纳税人在已与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所在国（地区）秘规定及政府规定获得的所得税减免税，由纳税人提供有关证明，经税务机审核后，视同已经缴纳所得税进行抵免。2、对外经济合作企业承揽中国政府援外项目、当地国家（地区）的政府项目、世界银行等世界性经济组织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的，由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已经缴纳所得税进行抵免。境外所得依税法规定计算的应纳税额，是指纳税人的境外所得，依照企业所得税法的有关规定，扣除为取得该项所得摊计的成本、费用以及损失，得出纳税所得额，据以计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分国（地区）不分项计算，其计算公式是：抵免限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额纳税人来源于境外所得在境外实际缴纳的税款，低于按上述公式计算的扣除限额的，可以从应纳税额中按实扣除；超过扣除限额的，其超过部分不得在本年度的应纳税额中扣除，也不得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣期限最长不得超过5年。例：某企业境内应纳税所得额为100万元，适用25%的企业所得税税率。另外，该企业分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔结避免双重征税协定），在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国税率为20%；在B国的分支机构的应纳税所得额为30万元，B国税率为30%。假设该企业在A、B两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按A、B两国税法计算的应纳税所得额是一致的，两个分支机构在A、B两国分别缴纳10万元和9万元的所得税。计算该企业汇总在我国应缴纳的企业所得税额。该企业按我国税法计算的境内、境外所得的应纳税额应纳税额=（100+50+30）*25%=45（万元）（2）A、B两国的扣除限额：A国扣除限额=45*[50/（100+50+30）]=12.5（万元）B国扣除限额=45*[30/（100+50+30）]=7.5（万元）在A国缴纳的所得税为10万元，低于扣除限额12.5万元，可全额扣除。在B国缴纳的所得税为9万元，高于扣除限额7.5万元，其超过扣除限额的部分1.5万元不能扣除。（3）在我国应缴纳的所得税：应纳税额=45-10-7.5=27.5（万元）或：100*25%+（12.5-10）=27.5（万元）除上述分国不分项抵扣方法外，纳税人也可以采用定率抵扣的方法。企业可以不区分免税或非免税项目，统一按境外应纳税所得额16．5％的比率抵扣。除允许纳税人对其来源于中国境外所得依法进行税额扣除外，企业所得税法还规定，纳税人从其他企业分回的已经缴纳所得税的利润，其已缴纳的税额可以在计算本企业所得税时予以调整。境内投资所得已纳税额的扣除境内投资所得主要是从投资的联营企业分回的税后利润和股份公司分回的股息。税法规定，如投资方企业所得税税率低于联营企业，不退还已经缴纳的所得税；如投资方企业所得税税率高于联营企业，投资方从联营企业分回的税后利润应按规定还原后并入企业收人总额计算缴纳所得税。公式如下：（1）来源于联营企业的应纳税所得额=投资方分回的利润额／（1-联营企业所得税税率）（2）税收扣除抵免额=来源于联营企业的应纳税所得额*联营企业所得税税率上述公式（l）中所指投资方分回的利润额，是指投资方从联营企业分的、已在联营企业缴纳所得税后的利润。联营企业所得税税率是企业适用的实际税率，即联营企业计算纳税时实际运用的税率。上述公式（2）中所指税收扣除抵免额，是指联营企业投资方在联营企业实际缴纳的所得税额。如果联营企业在当地适用的法定税率内，又享受减半或特殊优惠政策的，其优惠的部分应视同已缴税额。企业对外投资分回的股息、红利收人，暂比照联营企业的规定进行纳税整。第三节企业所得税会计基础P.380一、企业所得税会计概述P.380二、企业所得税会计的理论基础（一）所得税会计处理目标P.381（二）所得税会计中的所得税性质P.3821.收益分配论；“企业主体理论”2.费用论。“业主理论”（三）当期计列法与跨期所得税分摊法P.3831.当期计列法；2.跨期所得税分摊法。（四）所得税分摊（摊配）的具体方法P.3841.部分分摊；对非重复发生的暂时性差异做跨期所得税分摊，而对那些重复发生的暂时性差异不需要采用跨期所得税分摊。2.全部分摊。在进行所得税会计处理时，无论是对重复发生的还是对非重复发生的暂时性差异，都确认对未来所得税的影响。三、企业所得税会计差异（计税差异）P.385（一）永久性差异P.385（由于口径、标准不同所产生的差异）（这种差异在本期发生，不会在以后各期转回）1.可免税的会计收入、收益。按会计准则规定核算时作为收益计入会计报表，在计算应税所得时不确认为收益。如国债利息收入、分回税率相同的税后利润。2.税法作为应税收益的非会计收益。按会计准则规定核算时不作为收益计入会计报表，在计算应税所得时作为收益，需要缴纳所得税。如自产产品用于工程项目的视同销售等。3.不可扣除的会计费用或损失。按会计准则规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，在计算应税所得时则不允许扣减。如罚款，赞助性捐赠，超标准的支出：工资、利息、招待费、公益性捐赠等。4.税法作为可扣除费用的非会计费用。按会计准则规定核算时不确认为费用或损失，在计算应税所得时则允许扣抵。如产品用于工程等视同销售的成本在计算纳税所得时扣抵，新产品、新技术、新工艺。（二）时间性差异与其他暂时性差异P.386当收益或费用被包含在某一期间的会计利润中，但被包含在另一期间的应税利润中时，所产生的暂时性差异通常称为时间性差异。时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异。1.时间性差异。（1）时间性差异—会计收益大于应税收益。某些